Понятие, виды и оценка нематериальных активов

нематериальный актив бухгалтерский учет Активы принимаются к учету в качестве нематериальных при одновременном выполнении следующих условий:

• а) использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
• б) извлечение экономической выгоды от использования в течение длительного времени, т. е. в течение более одного отчетного периода;
• в) не предназначены и не предполагаются к последующей перепродаже в течение 12 месяцев;
• г) имеются документы, подтверждающие права организации на использование актива (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т. п.).
• д) фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть определена;
• ж) возможность идентификации (выделения) организацией от других активов;
• з) отсутствие материально-вещественной (физической) формы. [1].

В соответствии с выполняемыми функциями нематериальных активов выделяют:

• 1. Имущественные права и права пользования природными ресурсами;
• 2. Объекты интеллектуальной собственности (исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности);
• 3. Отложенные расходы.

В общероссийском классификаторе основных фондов в основу группировки положены имущественные права и интеллектуальная собственность. В соответствии с этими признаками нематериальные активы делятся:

• — геологоразведочные работы;
• — компьютерное программное обеспечение, базы данных;
• — оригинальные произведения развлекательного жанра, литературы и искусства;
• — наукоемкие и промышленные технологии;
• — прочие нематериальные основные фонды (фирменные наименования, патенты, торговые знаки, секреты производства (ноу-хау));
• — изобретения;
• — селекционные достижения;
• — деловая репутация (разница между покупной ценой организации (как приобретенного имущественного комплекса в целом) и стоимостью по бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязательств). [2]

Объектом нематериальных активов является положительная деловая репутация, которая рассматривается как надбавка к цене, уплачиваемая покупателем в ожидании будущих экономических выгод.

Отрицательная деловая репутация рассматривается как скидка с цены, предоставляемая покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления и т. п. [1].

Нематериальными активами не являются: расходы, связанные с образованием юридического лица (организационные расходы); интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду. [3].

Ю.В. Короткова уточняет, что расходы, связанные с образованием юридического лица также не включаются в состав нематериальных активов.

Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект (совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации либо в ином установленном законом порядке, предназначенных для выполнения определенных самостоятельных функций). [1].

Нематериальные активы отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в денежной оценке и характеризуются первоначальной и остаточной стоимостью [5].

Нематериальный актив принимается к бухгалтерскому учету по фактической (первоначальной) стоимости, определенной по состоянию на дату принятия его к бухгалтерскому учету. [3].

К расходам на приобретение нематериального актива относятся:

• — суммы, уплачиваемые за выполнение работ или оказание услуг сторонними организациями по заказам, договорам подряда, договорам авторского заказа, либо договорам на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ;
• — расходы на оплату труда работникам, непосредственно занятым при создании нематериального актива или при выполнении научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ;
• — отчисления на социальные нужды (ЕСН);
• — расходы на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, других объектов основных средств, амортизация объектов основных средств и нематериальных активов, использованных при создании нематериального актива, фактическая стоимость которого формируется;
• — прочие расходы, непосредственно связанные с созданием нематериального актива и приведением его в состояние, пригодное для использования в запланированных целях. [1]

Не включаются в расходы на приобретение, создание нематериального актива возмещаемые суммы налогов, за исключением случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации. [3].

Нематериальные активы могут быть приобретены в обмен на другие нематериальные активы и прочее имущество. Если из договора мены не вытекает иное, то ценности, подлежащие обмену, предполагаются равноценными, а расходы на их передачу и принятие осуществляются той стороной, которая несет эти обязанности по договору.

При внесении нематериального актива в качестве уставного капитала первоначальная стоимость определяется в размере денежной оценки, согласованной учредителями. [1].

Пунктом 2 статьи 15 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» установлено, что при номинальной стоимости или увеличении номинальной стоимости доли участника общества в уставном капитале общества, оплачиваемой неденежными средствами, более чем двадцать тысяч рублей, в целях определения стоимости этого имущества должен привлекаться независимый оценщик. [6].

Такое же положение содержится в статье 34 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах». [7].

При получении нематериального актива безвозмездно по договору дарения ситуация, несмотря на определенное внешнее сходства, коренным образом отличается от процесса формирования уставного капитала.

Прежде всего, необходимо учитывать, что гражданского законодательство устанавливает серьезные ограничения на участие коммерческих организаций в договоре дарения, если стоимость подарка превышает 3000 рублей. Пункт 4 статьи 575 Гражданского кодекса РФ прямо запрещает дарение в отношении между коммерческими организациями.

Таким образом, безвозмездное получение нематериального актива для коммерческих предприятий возможно только в двух случаях: если дарителем является некоммерческая организация или физическое лицо. Тогда первоначальная стоимость нематериального актива для целей отражения в бухгалтерских регистрах формируется исходя из его рыночной стоимости на дату принятия к учету, определенная независимым оценщиком.

Первоначальная стоимость нематериального актива, по которой он был принят к учету, может изменяться, когда организация проводит его переоценку либо выявлено его обесценение.

Коммерческие организации имеют возможность переоценивать нематериальные активы по текущей рыночной стоимости, которая должна определяться по данным активного рынка данных НМА.

Каждая организация определяет в своей учетной политике, по какой стоимости она будет отражать в бухгалтерской отчетности группы однородных нематериальных активов — по первоначальной или по переоцененной. (Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98), утвержденное Приказом Минфина РФ от 09 декабря 1998 г. № 60н;) [8].

Дооценка нематериальных активов отражается следующими записями.

• — Д 04 «Нематериальные активы» К 83 «Добавочный капитал» — отражена сумма дооценки первоначальной стоимости;
• — Д 83 «Добавочный капитал» К 05 «Амортизация нематериальных активов» — увеличена сумма начисленной амортизации по переоцененному активу.

При выбытии нематериального актива сумма его дооценки переносится с добавочного капитала в нераспределенную прибыль организации.

ДЕБЕТ 83 КРЕДЕТ 84

Уценка нематериальных активов отражается следующими записями:

ДЕБЕТ 84 КРЕДЕТ 04 — отражена сумма уценки;

ДЕБЕТ 05 КРЕДЕТ 84 — уменьшена сумма начисленной амортизации по уцененному активу Если в предыдущие годы НМА дооценивался, сумма уценки по нему отражается.

ДЕБЕТ 83 КРЕДЕТ 04 уменьшен добавочный капитал на сумму уценки.

ДЕБЕТ 05 КРЕДЕТ 83 — уменьшена сумма амортизационных отчислений. [1].

При принятии решения о переоценке нематериальных активов, входящих в однородную группу, следует учитывать, что в последующем данные активы должны переоцениваться регулярно, чтобы стоимость, по которой они отражаются в бухгалтерской отчетности, существенно не отличалась от текущей рыночной стоимости. [3].