Виды нематериальных активов и их оценка

Нормативное регулирование нематериальных активов

Нематериальный актив, согласно МСФО 38 «Нематериальные активы» — идентифицируемый не денежный актив, не имеющий физической формы, который содержится для использования при производстве или предоставлении товаров и услуг, для сдачи имущества в аренду другим компаниям или для административных целей.

В качестве примеров нематериальных активов в Стандарте приводятся: компьютерное программное обеспечение, патенты, авторские права, кинофильмы, списки клиентов, права обслуживания ипотеки, лицензии, импортные квоты, франшизы, отношения с клиентами или поставщиками, лояльность клиентов, доля рынка и права на сбыт. В Принципах подготовки и представления финансовой отчетности в соответствии с МСФО изложены критерии признания, общие для всех активов, а именно:

• — существует высокая вероятность того, что в будущем от использования актива компания получит экономические выгоды;
• — стоимость актива может быть надежно оценена.

В Стандарте выделяются три определяющих признака нематериальных активов:

• — идентифицируемость;
• — подконтрольность компании;
• — способность приносить экономические выгоды.

Идентифицируемость нематериального актива — возможность четко отличать его от деловой репутации. Отделимость является достаточным условием возможности идентификации, но согласно МСФО 38, необязательным. Актив считается отделимым, если он может быть отделен от организации для последующей продажи, передачи, лицензирования, сдачи в аренду или обмена, либо в индивидуальном порядке, либо вместе с соответствующим договором, активом или обязательством.

Контролируемость нематериального актива организацией означает ее право на получение будущих экономических выгод от использования данного актива, а также возможность запрета доступа других компаний к данному активу.

Способность организации контролировать будущие экономические выгоды от нематериального актива, как правило, вытекает из юридических прав, которые могут быть принудительно осуществлены в судебном порядке. Однако возможность принудительного осуществления юридических прав в судебном порядке не является необходимым условием для контроля, поскольку организация может оказаться способной контролировать будущие экономические выгоды и иным способом.

Получение будущих экономических выгод от использования актива состоит в обеспечении чистого притока денежных средств, включая повышение доходов или экономии затрат. В качестве примера в Стандарте приводится ситуация, когда использование интеллектуальной собственности в производственном процессе может сократить будущие производственные затраты, а не увеличить будущие доходы.

Рассмотрим содержание ПБУ 14/07 «Учет нематериальных активов».

Так, пунктом 3 ПБУ установлены критерии, единовременное выполнение которых обязательно для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве нематериального актива:

• а) объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем;
• б) организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (организация имеет надлежаще оформленные документы — патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации и т. п.);
• в) возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;
• г) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т. е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
• д) организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
• е) фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;
• ж) отсутствие у объекта материально-вещественной формы.

Нематериальными активами не являются: расходы, связанные с образованием юридического лица (организационные расходы); интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду.

Первоначальная оценка нематериальных активов Нематериальные активы принимаются к учету по фактической (первоначальной) стоимости.

Фактической (первоначальной) стоимостью нематериальных активов признается сумма, исчисленная в денежном выражении, равная величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, уплаченная или начисленная организацией при приобретении, создании актива и обеспечении условий для использования актива в запланированных целях.

Последующая оценка нематериальных активов.

Изменение фактической (первоначальной) стоимости нематериальных активов, по которой он принят к бухгалтерскому учету, допускается в случаях переоценки и обесценения нематериальных активов [3].

Переоценка нематериальных активов проводится:

• — в отношении группы однородных нематериальных активов;
• — регулярно, но не чаще одного раза в год;
• — на начало отчетного периода по текущей рыночной стоимости исключительно по данным активного рынка;
• — путем пересчета их остаточной стоимости.

Результаты переоценки нематериальных активов учитываются при формировании баланса на начало текущего года и отражаются в пояснительной записке к отчетности за предыдущий год.

Под текущей рыночной стоимостью нематериальных активов понимается сумма денежных средств, которая могла бы быть получена в результате продажи объекта на дату определения текущей рыночной стоимости. Текущая рыночная стоимость нематериальных активов может быть определена на основе экспертной оценки.

Обесценение нематериальных активов.

Нематериальные активы могут проверяться на обесценение в порядке, определенном Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО).

По правилам международного стандарта, тестировать на обесценение необходимо нематериальные активы с неограниченным сроком полезной службы, активы, которые в настоящий момент не могут быть использованы по назначению, и, наконец, гудвилл (деловую репутацию). В остальных случаях процедуру обесценения активов следует начинать только при обнаружении признаков сокращения цены, причем их влияние должно быть существенным. Тест проводят ежегодно.

Для оценки возможного уменьшения стоимости актива рассматривают внешние и внутренние причины. К внешним можно отнести, например, сведения о существенном падении рыночной стоимости актива или данные о принципиальном изменении технологий. Среди внутренних причин анализируют факты, свидетельствующие о том, что результаты использования актива хуже, чем предполагалось. Также имеют значение существенные изменения в процессе эксплуатации, моральное устаревание.

Выявив тот факт, что нематериальные активы обесценился, то есть его возмещаемая стоимость оказалась ниже балансовой, необходимо отразить это в финансовой отчетности компании. В балансе нематериальные активы показывают по возмещаемой стоимости, а разницу в стоимостях отражают в отчете о прибылях и убытках.

Амортизация нематериальных активов.

Амортизация нематериальных активов предполагает обязательное решение вопросов о сроке полезного использования и способе начисления амортизации по каждому объекту нематериального актива.

Под сроком полезного использования понимается период, в течение которого организация предполагает использовать актив в целях получения экономической выгоды или достижения целей создания некоммерческой организации.

Срок полезного использования устанавливается исходя из срока действия исключительных прав и периода контроля над активом или из ожидаемого срока использования актива, в течение которого организация предполагает получать экономические выгоды.

Устанавливать срок полезного использования исходя из срока действия исключительных прав и периода контроля над активом можно только по нематериальным активам, имеющим охранные документы (свидетельства, патенты и др.).

По остальным объектам нематериальных активов срок полезного использования должен определяется исходя из ожидаемого срока использования актива, в течение которого организация предполагает получать экономические выгоды. Ожидаемый срок использования актива, в свою очередь, может быть установлен по количеству продукции или иному натуральному показателю объема работ, ожидаемому к получению в результате нематериального актива.

В любом случае срок полезного использования не может превышать срока деятельности организации [3].

Списание нематериальных активов.

Нематериальные активы списываются с баланса организации в случае, если они перестают использоваться для производства продукции, выполнения работ, оказания услуг либо для управленческих нужд организации. Как правило, это происходит в связи с прекращением срока действия патента, свидетельства, других охранных документов, уступкой (продажей) исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности либо по другим основаниям.

Одновременно со списанием стоимости нематериальных активов подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений.

Предоставление (получение) права использования нематериальных активов.

В бухгалтерском учете операции, связанные с получением права использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации (кроме права использования наименования места происхождения товара), отражаются на основании лицензионных договоров, договоров коммерческой концессии и т. п.

Нематериальные активы, предоставленные лицензиаром (правообладателем) в пользование, но при сохранении исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности, не списываются, а подлежат обособленному отражению в бухгалтерском учете лицензиара. Начисление амортизации по нематериальным активам, предоставленным в пользование, производится правообладателем (лицензиаром).

Пользователь (лицензиат) учитывает такие нематериальные активы на за балансовом счете в оценке по договору. При этом порядок и сроки платежей также определяются договором. Пользователь включает их в расходы отчетного периода, если платежи осуществляются в виде периодических перечислений в соответствии с договором.

Если же платежи производятся в виде фиксированного разового перечисления, то они отражаются в бухгалтерском учете пользователя (лицензиата) как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора [3].