Совершенствование стандартов по бухгалтерскому учету для субъектов малого бизнеса по профессиональному направлению

При разработке стандарта по бухгалтерскому учету для малых предприятий профессиональному сообществу бухгалтеров и субъектам негосударственного регулирования бухгалтерского учета необходимо будет проанализировать и решить ряд ключевых вопросов, определяющих содержательную и формальную стороны документа. К основным таким вопросам относятся:

• — сфера применения стандарта;
• — объем охвата стандартом норм и правил учета, привлекаемых из положений по бухгалтерскому учету (ПБУ);
• — степень упрощения вышеуказанных норм.

Определение сферы применения стандарта для субъектов малого предпринимательства предполагает решение вопроса: должен ли он быть единым для малых и средних предприятий, или для этих групп предприятий должны быть разработаны отдельные регламентирующие документы? В рамках международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) для предприятий среднего и малого бизнеса был разработан и принят единый стандарт, т. е. была сформирована двухступенчатая структура МСФО. Аналогичное закрепление сферы применения стандарта для субъектов малого предпринимательства, на взгляд автора, не подходит для отечественной учетной практики. Она должна быть ограничена исключительно малыми предприятиями. Кроме того, автором предлагается к рассмотрению еще более жесткий вариант локализации сферы применения такого стандарта — исключительно микропредприятиями. В пользу данного варианта можно привести следующие доводы:

• — действующие отечественные ПБУ дают возможность организации как более сложной, так и менее сложной учетной деятельности. Это обеспечивается соответствующим выбором из совокупности вариативных норм. Выбор наиболее простых из них уже обеспечивает хозяйствующему субъекту определенное упрощение учета. К тому же редакция отдельных отечественных ПБУ дает возможность их неприменения малыми предприятиями. Это так же следует рассматривать определенной мерой упрощения учета на малых предприятиях. Таким образом, отечественные ПБУ могут обеспечивать организацию учета различной степени сложности, что позволяет адресовать их предприятиям различной размерности;
• — микропредприятия, составляющие более 80% от числа действующих микро-, малых и средних предприятий, являются наиболее заинтересованной в упрощенном стандарте категорией предприятий.

Немаловажным представляется также то, что особенности функционирования и объемы деятельности микропредприятий в большинстве случаев позволяют пренебречь той долей условности, которая возникает при дополнительном упрощении их учетной деятельности [3].

Серьезной проработки требует вопрос об объеме включения в стандарт для микропредприятий норм и правил бухгалтерского учета из других ПБУ. Именно решение данного вопроса будет определять объем, формат и степень универсальности рассматриваемого стандарта. Вопрос не так прост, как это кажется на первый взгляд. Для его решения важно определить, что является формальной целью такого стандарта. Если ставится вопрос о замене всех ПБУ, которые могут использоваться для организации учетной деятельности микропредприятия, на один регламентирующий документ, то формируемый стандарт будет характеризоваться весьма большим объемом. Если ставится задача создания компактного стандарта, то он будет содержать большое количество отсылок к другим регламентирующим бухгалтерский учет документам. Данные подходы являются альтернативными, и в дополнение к ним могут быть выработаны определенные промежуточные варианты. В частности, предлагаем рассмотреть подход, обеспечивающий определенный баланс между объемом стандарта и его содержательным наполнением. Формирование стандарта предлагаем осуществлять на основе ПБУ, регламентирующих учет наиболее типичных для сферы малого предпринимательства объектов бухгалтерского учета — материально-производственных запасов, основных средств, доходов и расходов. При этом стандарт должен содержать нормы, позволяющие микропредприятию при появлении в его хозяйственной деятельности учетных объектов, отличных от регламентируемых (например, финансовых вложений, нематериальных активов и т. п.), отказаться от применения данного стандарта и перейти к использованию всей совокупности документов, регламентирующих бухгалтерский учет. Этот вариант создания стандарта для микропредприятий представляется нам наиболее оптимальным, так как сфера его применения охватит подавляющую часть субъектов малого предпринимательства, а объем данного документа будет на порядок ниже по сравнению с аналогичным документом, формируемым в рамках первого подхода.

Следующим важнейшим аспектом деятельности по разработке стандарта является степень упрощения вносимых в него норм по сравнению с теми, что представлены в действующих ПБУ. Обозначим позицию: в стандарт, который рассматриваем в качестве методологического обеспечения редуцированной учетной системы, нецелесообразно вносить нормы других ПБУ без дополнительного их упрощения, иначе речь будет идти просто о механическом переносе их в новый стандарт, который должен содержать более упрощенные правила ведения бухгалтерского учета по сравнению с общепринятыми. Это повысит заинтересованность малых предприятий в применении данного документа.

Более радикальное упрощение ведения бухгалтерского учета может быть достигнуто двумя группами мер:

• — во-первых, это привлечение минимального (или даже единственного) количества способов ведения учета из вариативной их совокупности, предлагаемой ПБУ. Например, оценка материально-производственных запасов при отпуске их в производство может производиться по себестоимости каждой единицы или по средней себестоимости. По основным средствам в качестве способа амортизации может быть указан только линейный;
• — во-вторых, более глубокой адаптацией отдельных положений регламентирующих документов к особенностям деятельности микропредприятий. Данный процесс должен быть направлен на максимальное снижение трудоемкости учетной деятельности малого экономического субъекта. С другой стороны, он не должен приводить к существенному искажению принципов и базовых правил бухгалтерского учета.

В качестве примера стоит привести нормы Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, устанавливающие, что первоначальная стоимость основного средства складывается из следующих сумм:

• — уплачиваемых в соответствии с договором приобретения основного средства поставщику (продавцу) или подрядчику за осуществление работ по договору строительного подряда (изготовления);
• — за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;
• — непосредственно связанных с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств (затраты).

Для рассматриваемого стандарта данная норма может быть трансформирована: суммы, связанные с доставкой объекта основных средств и приведение его в состояние, пригодное для использования, иные суммы и затраты, связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств. В случае их несущественности субъект малого предпринимательства вправе признавать их прочими расходами в том отчетном периоде, в котором был принят к бухгалтерскому учету объект основных средств.

В качестве еще одного примера возможного упрощения существующих правил ведения бухгалтерского учета для целей стандарта можно указать положение о необходимости пересмотра срока полезного использования объекта основных средств, в случаях его реконструкции и модернизации. При разработке стандарта необходимо будет определить степень упрощения данной нормы. Здесь возможен как радикальный вариант упрощения, заключающийся в полном отказе от применения микропредприятиями данной нормы, так и более гибкий — установление определенного уровня существенности в части изменения характеристик основного средства (мощности, производительности и т. п.) в ходе его реконструкции и модернизации, при превышении которого микропредприятие должно будет осуществить пересмотр рассматриваемого оценочного значения.

Важной особенностью организации бухгалтерского учета микропредприятия (в случае гипотетического применения рассматриваемого) может быть особый порядок формирования учетной политики. В настоящее время отечественные организации имеют возможность формирования гибкой учетной политики. Это обеспечивается тем, что экономический субъект имеет возможность выбора одного способа из нескольких, допускаемых законодательством РФ и/или нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. Если возникает ситуация, когда в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета по интересующему организацию конкретному вопросу, то она сама может разработать соответствующий способ, исходя из ПБУ и МСФО.

Для микропредприятий, целью которых является радикальное упрощение учетной деятельности, по мнению автора, возможно применение варианта формирования «жесткой», предельно редуцированной учетной политики, предусматривающей практически полное отсутствие вариативности норм и императивный их характер. Данный подход преследует достижение следующих целей: у организации появляется четкое руководство по организации редуцированного бухгалтерского учета, отпадает необходимость в раскрытии учетной политики, формируемой в рамках данного стандарта.

Микропредприятие, выбравшее применение стандарта, не будет иметь права дополнительно привлекать нормы из других ПБУ. Разумеется, учетная политика малого экономического субъекта, формируемая в соответствии со стандартом, будет достаточно специфической, направленной исключительно на упрощение учета и минимизацию затрат на его ведение. Если такая учетная политика не позволяет малой организации получить полного и достоверного представления о результатах деятельности и изменениях в финансовом положении, то микропредприятие может отказаться от применения специального стандарта и перейти на общеустановленный вариант формирования учетной политики в соответствии с законодательством РФ о бухгалтерском учете, федеральными и отраслевыми стандартами.

Разработка стандарта для микропредприятий на основе предложенных подходов позволит решить вопросы рациональной организации учетной деятельности значительной части предприятий малого бизнеса, заинтересованных в минимизации затрат на осуществление управленческих функций. Внедрение этого стандарта в учетную практику микропредприятий позволит создать методологическую основу формирования и функционирования редуцированной учетной системы субъектов малого предпринимательства.

Для достижения цели дифференцированного подхода к формированию учетных систем субъектов малого бизнеса необходимо решить задачи типизации малых предприятий, выделения соответствующих групп учетных систем, дать оценки нормативного обеспечения процессов упрощения учета.

Системный подход к организации учетной деятельности позволит отразить особенности учетных систем различной сложности и, соответственно, упростит подачу бухгалтерской отчетности.