Деловая репутация. 
Международные стандарты учета и финансовой отчетности

Международные стандарты финансовой отчетности (далее — МСФО) рассматривают деловую репутацию в качестве двух самостоятельных категорий — это внутренне созданная деловая репутация (вопросам ее идентификации посвящен МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы») и деловая репутация, возникающая при объединении предприятий (рассматривается в МСФО (IFRS) 3 «Объединение предприятий»).

Особенности признания деловой репутации в соответствии с МСФО схематично представлены в табл. 1. Согласно п. 52 МСФО (IFRS) 3 «Объединение предприятий» «деловая репутация, приобретенная при объединении предприятий, представляет собой выплату, производимую организацией-покупателем в ожидании будущих экономических выгод от активов, которые не могут быть индивидуально идентифицированы и отдельно признаны». Приложение, А к данному стандарту дает более емкое и лаконичное определение, которое не противоречит предыдущему: «деловая репутация — это будущие экономические выгоды, возникающие в связи с активами, которые не могут быть индивидуально идентифицированы и отдельно признаны» .

Международный стандарт финансовой отчетности МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы» не дает определения внутренне созданной деловой репутации, однако в стандарте (п. 48) говорится о том, что она — «следствие затрат, понесенных в целях извлечения будущих экономических выгод, которые, однако, не приводят к возникновению нематериального актива, отвечающего критериям признания» .

Таблица 1. Деловая репутация в предписаниях МСФО.

Сопоставление определений дает основание предположить, что в обоих случаях речь идет об одной и той же категории — деловой репутации, которая возникает вследствие понесенных организацией в целях извлечения будущих экономических выгод затрат, однако не приводит к возникновению нематериального актива (и, вообще, какого-то ни было актива), поскольку на данном этапе его невозможно идентифицировать. Идентификация, равно как и надежная оценка, допустимы лишь при объединении предприятий, после признания идентифицируемых активов, обязательств и условных обязательств организации.

Действительно, согласно пп. 48 и 49 МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы» внутренне созданная деловая репутация не подлежит признанию в качестве актива, поскольку не признается идентифицируемым ресурсом, который контролируется организацией и может быть достоверно оценен по себестоимости. Напротив, согласно п. 51 МСФО (IFRS) 3 «Объединение предприятий» организация-покупатель обязана признать возникшую при объединении предприятий деловую репутацию в качестве актива.

Соответственно, для внутренне созданной деловой репутации отсутствует какая-либо методика расчета, равно как не определен способ оценки, поскольку, как уже говорилось, ее невозможно ни идентифицировать, ни надежно оценить. Что касается деловой репутации, возникающей при объединении предприятий, организация-покупатель обязана первоначально учитывать ее по себестоимости, впоследствии уменьшая на величину накопленных убытков от обесценения (пп. 51, 54 МСФО (IFRS) 3 «Объединение предприятий» .

В финансовой отчетности организации-покупателя подлежит раскрытию вся информация, которая позволила бы оценить изменения балансовой стоимости деловой репутации в течение периода, а также сведения о возмещаемой сумме и обесценении деловой репутации (пп. 74, 76 МСФО (IFRS) 3 «Объединение предприятий»).

Российские стандарты в отличие от МСФО не проводят различий между внутренне созданной деловой репутацией и деловой репутацией, возникающей при объединении предприятий, а точнее понимают под деловой репутацией лишь последнюю.

Однако самое главное отличие в признании деловой репутации согласно российским и международным нормам состоит в том, что первые считают ее частью нематериальных активов, вторые же, напротив, не признают ее в качестве таковых.

Как уже говорилось ранее, в соответствии с п. 4 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» «в составе нематериальных активов учитывается также деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части)». В то же время согласно п. 11 МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы» «Определение нематериального актива требует его идентифицируемости, что позволяло бы четко отличать его от деловой репутации» .

На первый взгляд, может показаться, что внутренне созданная деловая репутация есть аналог российского термина «расходы будущих периодов». Действительно, в п. 48 МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы» сказано: «В некоторых случаях создание будущих экономических выгод связано с понесением затрат, но это не приводит к созданию нематериального актива, удовлетворяющего критериям признания» .

Отсюда можно сделать вывод, что затраты, понесенные организацией, направленные на получение будущих экономических выгод, могут привести к возникновению определенного актива (например нематериального). В случае если выполняются не все условия, необходимые для идентификации данных затрат в качестве какого-либо вида активов (основные средства, нематериальные активы, запасы и т. д.), их целесообразно рассматривать как «затраты в расходы будущих периодов». Иными словами, затраты понесены, они обещают будущие выгоды (т. е. не могут быть единовременно признаны расходами отчетного периода), но при этом не удовлетворяют критериям признания их в рассматриваемом случае в качестве нематериальных активов.

Однако, как говорится далее по тексту МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы», «…такие затраты во многих случаях характеризуются как способствующие созданию деловой репутации внутри организации». Из чего следует, что они непосредственно не формируют стоимости деловой репутации, а лишь косвенно способствуют ее возникновению, поэтому рассматривать внутренне созданную деловую репутацию в качестве одного из элементов расходов будущих периодов неверно.

Более того, внутренне созданная деловая репутация вообще не подлежит признанию в качестве актива, поскольку не признается идентифицируемым ресурсом (т. е. не может быть отделена от носителя (организации) и не возникает из договорных или юридических прав), который контролируется организацией и может быть достоверно оценен по себестоимости [4].

Сказанное позволяет сделать вывод, что внутренне созданная деловая репутация — есть некая субстанция, не имеющая материально-вещественной формы, но не признаваемая нематериальным активом в силу невозможности ее идентификации (отделения от других активов) и надежной оценки. По сути, она представляет собой неоцененный потенциал предприятия, заключающийся в наличии у него деловых связей, клиентской базы, налаженной системы сбыта, позиционирования продукции на рынке и т. д. и т. п., т. е. всего того, что характеризует деловую репутацию вообще.

В случае же с деловой репутацией, возникающей при объединении предприятий, становится возможной как ее идентификация, так и оценка.

Итак, по мнению авторов, речь должна идти не о двух разных понятиях, а о двух состояниях (качествах, фазах) одной и той же категории — «деловая репутация» .

Сами термины «внутренне созданная деловая репутация» и «деловая репутация, возникшая при объединении предприятий» некорректны. Не может быть деловой репутации, созданной исключительно внутри предприятия, без его взаимодействия с другими участниками рынка, равно как не может быть репутации, образовавшейся исключительно вследствие продажи экономического субъекта.

Деловая репутация возникает в процессе функционирования предприятия, осуществления им финансово-хозяйственной деятельности, причем как в силу целенаправленных действий руководства по повышению конкурентоспособности продукции, доверия покупателей, укрепления позиций на рынке и т. д., так и вследствие внешних факторов — экономической политики государства, изменений валютных курсов, развитости инфраструктуры и пр.

В любом случае верно то, что деловая репутация зарождается на предприятии (в отношении предприятия). При этом ее идентификация и надежная оценка становятся возможны лишь при продаже экономического субъекта целиком как имущественного комплекса.

Таким образом, ошибочно считать, что деловая репутация появляется при продаже (объединении) предприятий. Она возникает гораздо раньше — в процессе финансово-хозяйственной деятельности, а в момент продажи происходит ее «материализация» — становится возможным осуществить ее надежную оценку.

Здесь уместно привести некоторую аналогию с торговой наценкой — это предполагаемая надбавка к цене товара, которая, если товар будет продан, станет реальным доходом продавца. Наценка (как и деловая репутация) формируется в течение жизненного цикла объекта учета. Приобретая товар, компания проводит маркетинговые исследования, оптимизирует транспортные расходы, осуществляет предпродажную подготовку, т. е. осуществляет действия, направленные на его сбыт по намеченной цене. При продаже товара происходит «материализация» торговой наценки, однако все предпосылки и условия ее получения были созданы в ходе повседневной работы соответствующих служб и подразделений предприятия. Точно так же от деятельности этих служб и еще целого ряда факторов зависит и величина деловой репутации. Разница состоит в том, что наценку начисляют уже в момент приобретения товара, поскольку существует разумная уверенность в его продаже и определенность в цене. Говорить даже о самом факте продажи предприятия не приходится в силу допущения о непрерывности деятельности. И уж тем более вероятную цену продажи фирмы определить на порядок сложнее, чем стоимость товара в рознице.

Для компаний, котирующих свои акции на бирже, не составляет труда регулярно определять деловую репутацию: ежегодно, ежемесячно, ежедневно, а при желании — и несколько раз в день.

Методика оценки предельно проста — это разница между рыночной капитализацией компании (стоимостью всех ее акций или долей на бирже) и ее балансовой стоимостью (величиной чистых активов, исчисленных по данным бухгалтерского учета). Это еще раз подтверждает тезис о внутреннем единстве понятия «деловая репутация». Именно так определяется ее величина при продаже копании целиком, с той лишь разницей, что чистые активы в этом случае вычитают не из предполагаемой рыночной стоимости фирмы (определяемой на основе информации о купле-продаже на бирже определенной части ее акций), а из фактической цены купли-продажи всей компании.

ПРАКТИЧЕСКОЕ ЗАДАНИЕ (выполняется всеми студентами)

Задание № 1

МСФО 2 «Запасы»

На балансе предприятия числятся следующие запасы:

А: себестоимость — 150 долл., чистая стоимость реализации — 120 долл.;

В: себестоимость — 80 долл., чистая стоимость реализации — 100 долл.;

С: себестоимость — 200 долл., чистая стоимость реализации — 150 долл.

Итого: себестоимость —? Чистая стоимость реализации —? Определить балансовую стоимость запасов.

Ответ

Себестоимость = 150+80+200=430 долл.

Чистая стоимость реализации = 120+100+150=370 долл.

Балансовая стоимость запасов=120+80+150=350 долл.

Задание № 2

МСФО № 33

Прибыль предприятия А, причитающаяся обыкновенным акционерам за 200__ год, составляет 3 000 000 руб. На начало года количество обыкновенных акций составляло 6 000 000 штук.

01.04.200 __ была произведена дополнительная эмиссия акций в количестве 900 000 штук. Необходимо рассчитать базовую прибыль на акцию.

Ответ Количество акций =900 000:12×9=6 675 000 шт.

Прибыль на акцию = 3 000 000: 6675 000 = 0,45 руб.

Задание № 3.

МСФО 3 «Объединения бизнеса»

ОАО «Вест» приобрело часть акций ЗАО «Шанс». Показатели сделки составили:

• — стоимость приобретения — 100 000 000 руб.;
• — дополнительные расходы на приобретение (юридическая проверка приобретаемой компании) — 5 000 000 руб.;
• — доля, приобретенная в уставном капитале дочернего общества — 60 процентов;
• — уставный капитал дочернего общества — 10 000 000 руб.;
• — стоимость чистых активов на дату приобретения — 40 000 000 руб.;
• — справедливая стоимость чистых активов на дату приобретения — 50 000 000 руб.

Рассчитать деловую репутацию (goodwill)…

Задание № 5

Необходимо произвести начисление истощения и написать операции по начислению истощения.

Определим стоимость 1 тонны нефти (стоимость истощения):

1 000 000: 10 000=100 рублей Начисление истощения будет определено следующей операцией :

Д (т) Расходы на амортизацию К (т) Истощение природных ресурсов Данные финансовой отчетности предприятия, например, за один год, будут выглядеть следующим образом.

ИТОГОВЫЙ ТЕСТ (выполняется всеми студентами)

1. Отчетность в формате МСФО составляется на языке:

a) только английском;

b) любом;

c) обязательно на двух: английском и страны регистрации компании;

d) одной из стран ЕС.

2. Год начала работы Комитета по международным стандартам финансовой отчетности:

a) 1946;

b) 1960;

c) 1973;

d) 1980.

3. Дополнительные линейные статьи в балансе выделяются в случае:

a) составление промежуточной отчетности;

b) несущественности различий в характере и функциях разных классов активов;

c) неточности представленные в балансе цифровой информации;

d) когда это требуется для достоверного представления финансового положения компании.

4. Последующие капитальные вложения в основные средства не капитализируются, если эти вложения:

a) произведены в течение первого года эксплуатации актива;

b) не увеличивают экономическую выгоду от использования актива;

c) составляют величину большую установленных нормативов;

d) увеличивают срок экономического использования активов.

5. Изменением в учетной политике считается принятие учетной политики:

a) для событий, отличающихся по существу от ранее происходивших событий;

b) для сделок, которые были несущественными в предыдущие периоды;

c) приводящие к улучшению качества отражения событий и операций в отчетности;

d) для вновь образованной компании.

6. Необходимые условия для признания выручки от продажи товаров в соответствии со стандартом 18:

a) отгрузка товара продавцом покупателю;

b) оплата проданных товаров;

c) высокая вероятность поступления к продавцу экономических выгод, связанных с продажей товаров;

d) переход права собственности на товар от продавца к покупателю и оплата товара покупателям.

7. Стандарт «Налоги на прибыль» классифицирует разницы на:

a) входящие и исходящие;

b) косвенные и прямые;

c) постоянные и временные;

d) справедливые и дисконтированные.

8. Производственное здание, которое материнская компания сдает в финансовую аренду дочерней компании, классифицируется в консолидированной отчетности согласно стандарту 40 как:

a) инвестиционная собственность;

b) финансовая собственность;

c) арендованная собственность;

d) собственность, занимаемая владельцем.

9. Банк раскрывает в отчетности:

a) незначительные концентрации активов, обязательств и забалансовых статей в разрезе источников рисков;

b) значительные концентрации активов, обязательств и забалансовых статей в разрезе источников рисков;

c) только источники происхождения активов, обязательств и забалансовых статей;

d) только значительные концентрации забалансовых статей в разрезе источников рисков.

10. Составление отчетности в соответствии с МСФО

российскими компаниями вызвано:

a) требованиями российского законодательства;

b) выходом на иностранные рынки;

c) решением ООН;

d) постановлением Института профессиональных бухгалтеров России.

11. Финансовая отчетность в соответствие с МСФО представляет собой:

a) совокупность способов и методов ведения бухгалтерского учета;

b) конкретные принципы, правила и практику, принятые компанией для учета;

c) структурированное представление финансового положения и операций, осуществленных компанией;

d) совокупность учетных регистров.

12. Российский стандарт ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» допускает оценку материальных запасов методами:

a) ФИФО;

b) Средняя взвешенная цена;

c) ЛИФО;

d) Основной запас;

e) Специфическое определение;

f) Себестоимость каждой единицы.

13. По российским стандартам бухгалтерского учета сумма переоценки основных средств:

a) Зачисляется в резерв;

b) Присоединяется к добавочному капиталу;

c) Увеличивает прибыль компании.

14. В какой системе стандартов для определения основных средств используется термин «осязаемые активы»:

a) МСБУ;

b) GAAP;

c) Российской Федерации;

d) Ничто из указанного.

15. Компания, имеющая здание, состоящее из пяти, одинаковых по площади этажей (пятый — отдан в финансовую аренду; на первом этаже располагается склад готовой продукции; на втором и третьем — производственные помещения; на четвертом — контора компании), и которое может быть собственностью относит:

a) все здание;

b) четыре первых этажа;

c) второй и третий этажи;

d) второй, третий и четвертый этажи;

e) пятый этаж;

f) ничего.

16. Интерпретации утверждаются…

a) консультативной группой;

b) правлением СМСФО;

c) советом попечителей;

d) советом международной Федерации бухгалтеров;

e) советом доверительных лиц.

17. Действующих международных стандартов финансовой отчетности…

a) меньше 50;

b) больше 50;

c) меньше 30;

d) меньше 10;

e) 20.

18. Некоторые стандарты устанавливают…

a) рабочие счета;

b) нормативы затрат;

c) основной и альтернативный порядок учета;

d) порядок документооборота;

e) финансовые показатели.

19. Год образования КМСФО…

a) 1959;

b) 1965;

c) 1970;

d) 1973;

e) 2000;

20. Применение МСФО…

a) обязательно для всех стран;

b) не обязательно;

c) обязательно только для стран Америки и Великобритании;

d) обязательно только для стран с рыночной экономикой;

e) обязательно только для европейских стран.

21. Высокое качество Международных стандартов финансовой отчетности гарантирует…

a) международная Федерация бухгалтеров;

b) Правительство;

c) СМСФО;

d) Пользователи;

e) международная федерация фондовых бирж.

22. Международные стандарты финансовой отчетности используются в России…

a) налоговыми органами.

b) акционерными обществами закрытого типа.

c) субъектами малого предпринимательства.

d) в качестве основы при реформировании национальной системы бухгалтерского учета бюджетными организациями.

23. Информация должна быть полной, точной, объективной для обеспечения…

a) последовательности;

b) сопоставимости;

c) своевременности;

d) достоверности;

e) нейтральности.

24. Компания, подготавливая отчетность, должна исходить из концепции поддержания…

a) расчетных документов;

b) капитала;

c) имиджа;

d) налоговых расчетов;

e) отчетных форм.

25. Если финансовая отчетность составляется на основе допущения непрерывности деятельности, то активы и обязательства оцениваются по…

a) исторической, или иной, предусмотренной МСФО, стоимости;

b) только ликвидационной стоимости;

c) прямым статьям затрат;

d) только стоимости возмещения;

e) только стоимости продажи.