Бухгалтерский и налоговый учет целевого финансирования

Определение

Целевое финансирование — это денежные средства или материальные ценности, безвозмездно полученные организацией-получателем в собственность, под контроль, но с ограниченным правом распоряжения ими. Ограничение на право распоряжения выражается в том, что получатель целевого финансировать может использовать полученные средства только в соответствии с теми целями и задачами, которые определяет субъект, их выделивший.

Бухгалтерский учёт у организации-получателя целевого финансирования По пункту 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации» активы, полученные безвозмездно, являются прочими доходами.

Средств целевого финансирования у организации-получателя учитываются по следующим ценам:

• · при поступлении денежные средств — по их сумме, на основании входящего платёжного поручения;
• · при поступлении товаров, работ или услуг — по цене без НДС на основании акта приёма-передачи или акта приёмки работ, услуг.

Для учета средств целевого назначения применяют пассивный счет 86 «Целевое финансирование». Поступление средств отражают по кредиту данного счета, а расходование — по дебету. Аналитический учет по счету 86 ведут по назначению целевых средств и в разрезе источников поступления.

Получение средств целевого финансирования учитывается двумя способами, представленными в таблице 1.

целевое финансирование бухгалтерский налоговый учет.

Таблица 1. Два способа отражения полученных средств целевого финансирования.

Использование средств целевого финансирования отражается по дебету счёта 86 «Целевое финансирования». Рассмотрим на примерах следующие варианты использования данных средств: финансирование капитальных вложений и финансирование текущих расходов.

• 1. Финансирование капитальных вложений.
• а) Если в качестве целевого финансирования переданы денежные средства на приобретение ОС:

Д60.01 К86 1 000 000 руб. Выделены средства целевого финансирования.

Д51 К60.01 1 000 000 руб. Получены средства целевого финансирования.

Д08.04 К60.01 1 500 000 руб. Приобретено ОС.

Д01.01 К08.04 1 500 000 руб. Ввод ОС в эксплуатацию и одновременно:

Д86 К98.02 1 000 000 руб. признание дохода будущего периода в сумме целевого финансирования.

Можно было бы признать всю сумму целевого финансирования в качестве дохода текущего периода, однако это приведёт к значительному увеличению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Также бухгалтер в своей работе должен придерживаться принципа непрерывности деятельности предприятия (по ПБУ 1/98 «Учётная политика») и принципа соответствия полученных доходов и произведенных расходов. Поэтому признание доходов производится в момент начисления амортизации на основное средство, приобретённое за счёт целевого финансирования.

Д20 К02.01 12 500 руб. Начисление ежемесячной амортизации ОС и одновременно:

Д98.02 К91.01 12 500 руб. Признание прочих доходов текущих периодов.

б) Если в качестве целевого финансирования передано ОС:

Д08.04 К86 1 000 000 руб. Получено ОС в качестве целевого финансирования.

Д01.01 К08.04 1 000 000 руб. Ввод ОС в эксплуатацию и одновременно:

Д86 К98.02 1 000 000 руб. признание дохода будущего периода в сумме целевого финансирования.

Д20 К02.01 8333 руб. Начисление ежемесячной амортизации ОС и одновременно:

Д98.02 К91.01 8333 руб. признание прочего дохода текущего периода.

• 2. Финансирование текущих расходов.
• а) Если в качестве целевого финансирования переданы денежные средства на осуществление текущих расходов:

Д60.01 К86 500 000 руб. Выделены средства целевого финансирования.

Д51 К60.01 500 000 руб. Получены средства целевого финансирования.

Д10 К60.01 200 000 руб. Приобретены МПЗ и одновременно:

Д86 К98.02 200 000 руб. признание дохода будущего периода.

Д20 К10.01 150 000 руб. Отпуск материалов в производство и одновременно:

Д98.02 К91.01 150 000 руб. признание прочего дохода текущего периода.

Д20 К70 150 000 руб. Начислена заработная плата и одновременно:

Д20 К69 39 000 руб. начислены страховые взносы, и Д86 К98.02 189 000 руб. признание прочего дохода текущего периода.

б) Если в качестве целевого финансирования переданы МПЗ:

Д10.01 К86 200 000 руб. Получены МПЗ и одновременно:

Д86 К98.02 200 000 руб. признание дохода будущего периода.

Д20 К10.01 150 000 руб. Отпуск материалов в производство и одновременно:

Д98.02 К91.01 150 000 руб. признание прочего дохода текущего периода.

Налоговый учёт у организации-получателя целевого финансирования.

а) Налог на добавленную стоимость Принимающей стороне не предъявляется НДС, т.к. данная организация получает ценности безвозмездно. Статья 171 НК РФ не предусматривает применение налоговых вычетов на сумму НДС по товарам и услугам, полученным в рамках целевого финансирования. Таким образом, организация-получатель целевого финансирования не платит НДС при получении товара и не может получить вычет на сумму НДС по этому товару.

б) Налог на прибыль В подпунктах 11 и 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ содержится список случаев, в которых имущество, полученные налогоплательщиком в рамках целевого финансирования не учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Например, если уставный капитал получающей стороны состоит более чем на 50 процентов из вклада передающей организации. При несоблюдении условий, указанных в пп.11 или пп.14 п. 1 ст.251 НК РФ имущество или денежные средства, полученные в рамках целевого финансирования, принимаются в расчёт налоговой базы по налогу на прибыль.

Для организаций, применяющих метод начисления, по пункту 4 статьи 271 для безвозмездно полученного имущества датой признания дохода является дата подписания сторонами акта приёма-передачи имущества (акта приёмки работ, услуг), или дата поступления денежных средств на расчётный счёт или в кассу налогоплательщика. Также, если налогоплательщик нарушил условия предоставления средств целевого финансирования для доходов, перечисленных в пунктах 14 и 15 статьи 250 НК РФ, дата данного нарушения признаётся датой получения дохода.

В организациях, применяющих кассовый метод в соответствии с пунктом 2 статьи 273 НК РФ, доход признаётся в сумме фактически поступивших денежных средств, или товарно-материальных ценностей в момент их поступления, за исключением некоторых государственных субсидий, для которых пунктами 2.1 — 2.4 статьи 273 НК РФ установлен особый порядок учёта.

в) Налог на имущество По пункту 1 статьи 374 объектом налогообложения по налогу на имущество является любой объект, учитываемый на балансе предприятия в качестве основного средства. Если полученное основное средство введено в эксплуатацию, и соблюдены все условия, указанные в пункте 4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», то стоимость данного основного средства должна быть учтена при расчете базы по налогу на имущество.

Бухгалтерский учёт у организации-отправителя целевого финансирования По пункту 2 ПБУ 10/99 выбытие активов признаётся расходом организации.

Выбытие средств целевого финансирования отражается проводками:

Д62 К51 (50, 51, 08, 10, 41 или иное) на сумму фактически отпущенных средств целевого финансирования.

Если отражается выбытие товара, реализация которого является объектом налогообложения по НДС, тогда составляется проводка:

Д 62 К68.02 на сумму НДС Признание расходов текущего периода:

Д91.02 К62 на сумму фактически отпущенных в текущем периоде средств целевого финансирования с учётом НДС.

Налоговый учёт у организации-отправителя целевого финансирования а) Налог на добавленную стоимость По статье 146 НК РФ безвозмездная передача товаров признаётся объектом налогообложения по НДС.

Пример:

Д10.05 К60.01 10 000 руб. Приобретены запчасти для последующей передачи в рамках целевого финансирования.

Д19.03 К60.01 1800 руб. Отражён предъявленный продавцом НДС на приобретённые запчасти.

Д60.01 К51 11 800 руб. Оплачены запчасти.

Д62 К10.05 10 000 руб. Отпущены запчасти в качестве целевого финансирования.

Д62 К68.02 1800 руб. Начислен НДС на отпуск (реализацию).

Д91.02 К62 11 800 руб. Признан прочий расход текущего периода.

Д68.02 К19.03 1800Произведён зачёт НДС.

В пункте 2 статьи 146 НК РФ и пункте 3 статьи 149 НК РФ перечислены исключительные ситуации, в которых безвозмездно передаваемое имущество или оказываемые услуги не являются объектами налогообложения.

б) Налог на прибыль В пункте 16 статьи 270 НК РФ указано, что расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества, услуг или имущественных прав, и расходы, связанные с их передачей, не признаются расходами, учитываемыми при определении базы по налогу на прибыль.

Для организаций, использующих кассовый метод, статья 273 НК РФ указывает, что расходом признаётся фактическая оплата. Оплатой по статье 273 НК РФ признаётся прекращение обязательства налогоплательщика покупателя перед продавцом, которое непосредственно связано с покупкой товаров или услуг. В ситуации целевого финансирования организация-отправитель денег не является покупателем, поэтому автор считает, что данный расход не может быть учтён при расчёте базы по налогу на прибыль.

в) Налог на имущество По пункту 1 статьи 374 объектом налогообложения по налогу на имущество является любой объект, учитываемый на балансе предприятия в качестве основного средства. В связи с этим автор считает, что включать стоимость актива в расчёт базы по налогу на имущество следует только за те месяцы, или части месяцев, когда данный актив эксплуатировался на предприятии в качестве основного средства.

• 1. Доходы организации [Электронный ресурс]: Положение по бухгалтерскому учёту N 9/99. Доступ из справ. — правовой системы «КонсультантПлюс» .
• 2. Трудовой Кодекс РФ [Электронный ресурс]: Кодекс от 05.08.2000 N 117-ФЗ. Доступ из справ. — правовой системы «КонсультантПлюс» .
• 3. Учётная политика [Электронный ресурс]: Положение по бухгалтерскому учёту N 1/98. Доступ из справ. — правовой системы «КонсультантПлюс» .
• 4. Учёт основных средств [Электронный ресурс]: Положение по бухгалтерскому учёту N 6/01. Доступ из справ. — правовой системы «КонсультантПлюс» .