Аудитор и законодательство

При планировании и выполнении аудиторских процедур, при оценке обнаруженных фактов и составлении отчета аудитор должен иметь в виду, что несоблюдение организацией законов и иных нормативных актов может существенно повлиять на ее финансовую отчетность. МСА 250 «Учет законов и нормативных актов при аудите финансовой отчетности» рассматривает в основном коммерческое, налоговое и отраслевое право, т. е. те отрасли права, которые непосредственно влияют на хозяйственную деятельность организаций и их финансовую отчетность. Предполагается, что законодательные и нормативные акты доступны для ознакомления и проверяемой организации, и другим организациям той же отрасли. Следует отметить, что МСА 250 применяется исключительно к аудиту финансовой отчетности и не применяется к специальным заданиям, целью которых является проверка соблюдения определенных нормативных актов.

В то же время МСА 250 признает, что не следует ожидать, будто аудит обнаружит несоблюдение законодательных и нормативных актов. Направленный поиск фактов несоблюдения законодательства неизбежно потребует проверки честности руководства и сотрудников проверяемой организации, введения иных дополнительных процедур, что не всегда оправдано.

Под термином «несоблюдение нормативных актов» МСА 250 подразумевает преднамеренное либо непреднамеренное действие или бездействие, не соответствующее применимым нормативным актам. При этом МСА не рассматривает неправомерные действия или бездействие руководства и работников проверяемой организации, не связанные с хозяйственной деятельностью организации. Более того, квалификация факта как несоблюдения нормативных актов — задание для юристов (скорее даже для суда), аудитор может лишь предположить, что несоблюдение нормативных актов имело место. Кроме этого, разные отрасли по-разному регулируются законодательством: одни жестко (например, специальные законы действуют для банковского дела, химической промышленности), другие — в общих чертах (безопасность труда, защита прав работников, равенство возможностей, налогообложение организаций и т. д.). Несоблюдение законодательства чаще всего косвенно влияет на финансовый результат (поскольку приводит к штрафам и иным экономическим санкциям). Менее вероятно обнаружение фактов несоблюдения законодательства, не связанных напрямую с составлением финансовой отчетности.

Руководство организации отвечает за соблюдение действующего законодательства и применимых нормативных актов, а также за обнаружение и предотвращение случаев несоблюдения. В частности, полезными будут такие политика и процедуры, как:

• * отслеживание изменений в законодательстве и соответствия деятельности организации этим изменениям;
• * функционирование надлежащей системы внутреннего контроля;
• * создание, доведение до сотрудников и отслеживание соблюдения кодекса корпоративного поведения (включая санкции к тем, кто не соблюдает кодекс);
• * повышение квалификации сотрудников;
• * привлечение юрисконсультов для решения юридических вопросов.

Крупные организации могут дополнить эти процедуры передачей некоторых полномочий службе внутреннего аудита и комитету по аудиту.

Аудитор не отвечает за предупреждение несоблюдения нормативных актов. Проведение аудита может только являться неким сдерживающим фактором. Причиной тому является неотъемлемое ограничение аудита — вероятность необнаружения существенных искажений финансовой отчетности. Несоблюдение организацией нормативных актов повышает этот риск из-за ряда факторов:

• * многие нормативные акты относятся к текущей деятельности предприятия, не отражаются в финансовой документации и прямо не влияют на финансовую отчетность;
• * на эффективность аудиторских процедур влияют ограничения системы внутреннего контроля и применение выборочных методов тестирования;
• * большинство аудиторских доказательств имеют скорее убеждающий характер, нежели доказывающий;
• * в ряде случаев сотрудники скрывают факты несоблюдения нормативных актов (через подлог документов, умышленный пропуск в записях, сообщение аудитору неверной информации).

Для адекватного планирования аудита аудитор должен получить представление о правовом поле, в котором действует организация. Некоторые нормативные акты могут повлечь за собой деловые риски, которые существенно повлияют на деятельность предприятия в целом (вплоть до потенциального прекращения деятельности). Для получения первичных сведений о применимых нормативных актах аудитор может предпринять следующее:

• * использовать имеющиеся сведения об отрасли и ее регулировании (например, предыдущий опыт работы);
• * запросить руководство организации о применимом законодательстве, а также о политике и процедурах, принятых в целях его соблюдения;
• * обсудить с руководством организации порядок оценки и учета судебных дел;
• * обсудить применимые нормативные акты с аудиторами зарубежных дочерних или материнских компаний (особенно если ценные бумаги каких-то из связанных компаний котируются на бирже).

Аудитор должен в рамках своих возможностей выявить случаи несоблюдения нормативных актов, влияющих на финансовую отчетность. Для этого он может запросить руководство о том, действительно ли организация соблюдает применимые нормативные акты. Другой вариант действий аудитора (скорее, дополняющий предыдущий) — инспектирование переписки организации с регулирующими или лицензирующими органами.

Аудитор должен потребовать от руководства организации письменного подтверждения того, что оно раскрыло аудитору все известные или предполагаемые факты несоблюдения нормативных документов, которые влияют на финансовую отчетность.

Дальнейшие действия аудитора выходят за рамки большинства заданий на проведение аудита и потому МСА 250 не рекомендует их предпринимать. Более того предполагается, что организация соблюдает все применимые нормативные акты, если аудитор не получил доказательств обратного.

В случае, когда аудитору стало известно о предполагаемом несоблюдении, он должен получить информацию о характере факта несоблюдения, сопутствующих ему обстоятельствах и иных существенных аспектах, чтобы оценить влияние на финансовую отчетность.

При оценке такого влияния аудитор учитывает:

• * потенциальные финансовые последствия (пени, штрафы, отчуждение имущества, принудительное прекращение деятельности);
• * требования законодательства по раскрытию информации о финансовых последствиях;
• * существенный характер последствий — дает ли финансовая отчетность правдивую и честную оценку состояния организации.

Если аудитор приходит к выводу о несоблюдении отдельных нормативных актов, он должен задокументировать обнаруженные факты и обсудить их с руководством проверяемой организации. При необходимости (особенно если руководство не дает убедительных разъяснений) аудитору следует проконсультироваться с юрисконсультом организации, если сомнения остаются — с собственным юристом. Основные моменты для обсуждения с юристами: наличие несоблюдения законодательства, возможные юридические последствия, дальнейшие действия аудитора.

Если аудитор все же не счел полученные доказательства убедительными, он должен отразить такую нехватку доказательств в аудиторском заключении. Затем аудитор рассматривает влияние несоблюдения нормативных актов на другие области аудита (особенно на надежность разъяснений руководства организации).

МСА 250 предписывает аудитору как можно скорее сообщить об обнаруженных фактах несоблюдения нормативных актов лицам, наделенным руководящими полномочиями (или получить доказательства того, что они информированы). Если аудитор предполагает, что руководство организации также вовлечено в несоблюдение нормативных актов, то об этом следует незамедлительно информировать более высокий уровень руководства и представителей собственника.

Контрольные вопросы

• 1. В каких документах определены цель и общие принципы аудита и иных услуг профессиональных аудиторов?
• 2. Что означает термин «задание, подтверждающее достоверность информации»?
• 3. Как происходит согласование аудиторского задания?
• 4. Расшифруйте понятие «рабочие документы аудитора».
• 5. Какие требования предъявляют МСА к рабочим документам иудитора?
• 6. Какие действия предпринимает аудитор при проверке соблюдения клиентом законодательства?