Учет движения основных средств

Методы учета основных средств, а в частности учета поступления объектов основных средств, должны быть прописаны в учетной политике предприятия. Учетная политика сети филиалов ОАО «ДГК» является единой и носит директивный характер со стороны головной организации. В ОАО «ДГК» утвержден график документооборота между бухгалтерией филиала «Хабаровская генерация» и другими отделами и службами филиала, представительством ОАО «ДГК».

В таблице Г. 1 представлена учетная политика системы предприятий ОАО «ДГК» в части объектов основных средств (Приложение Г). Таким образом, в учетной прописаны следующие методы учета основных средств:

«…К основным средствам относятся объекты, предназначенные для использования в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг либо для управленческих нужд организации, либо для предоставления организацией за плату во временное владение или во временное пользование в течение срока продолжительностью более 12 месяцев.

Объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемые, принимаются в качестве основных средств сразу после начала фактической эксплуатации и подачи документов на государственную регистрацию с выделением на отдельном субсчете к счету 01.

По приобретенным объектам недвижимости по сделкам купли-продажи объекты недвижимости учитываются в составе основных средств до даты государственной регистрации прав на отдельном субсчете счета 01 на основании акта приема-передачи ОС-1а, если объекты недвижимости пригодны к эксплуатации, т. е. не требуют дополнительных капитальных вложений.

Объекты, не требующие монтажа, и не входящие в сметы строек учитываются до ввода в эксплуатацию на отдельном субсчете счета 01 «Основные средства на складе» в корреспонденции со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Объекты со сроком полезного использования более 12 месяцев, в т. ч. книги, брошюры, журналы, печатные издания и в отношении которых выполняются условия признания их основными средствами, но стоимостью на дату принятия к бухгалтерскому учету не более 40 000 рублей, учитываются в составе материально-производственных запасов на счете 10 «Материалы» на отдельном субсчете и полностью списываются по мере отпуска их в эксплуатацию в общеустановленном порядке…".

Исходя из вышеприведенных данных учетной политики ОАО «ДГК», можно сделать вывод, что учет поступления основных средств отражен очень кратко, а точнее практически не отражен. Если сопоставлять данные учетной политики с разделами поступления основных средств в программе то становится ясно, что бухгалтерский учет предприятия предполагает четкое разграничение подразделов учета поступления на следующие операции:

Основные средства, приобретенные за плату;

Безвозмездное поступление основных средств;

Основные средства, поступившие в счет вклада в уставный капитал организации;

Основные средства, изготовленные (сооруженные) за плату;

Внутренне перемещение между филиалами.

Следовательно, нераскрытие методов учета приобретения основных средств в разрезе видов поступления в учетной политике предполагает, что учет ведется в строгом соответствии с действующим законодательством.

Первоначально все затраты на приобретение и строительство объектов капитального вложения и прочих объектов основных средств учитывается на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Учет затрат на приобретение основных средств дифференцировано внутри счета 08 «Доходные вложения во внеоборотные активы» по субсчетам (Приложение Д).

Согласно выше приведенной разбивке на субсчета происходит учет затрат на строительство, модернизацию, реконструкцию и приобретение объектов основных средств. По итогу месяца в программе ППП «Галактика» формируется аналитическую ведомость по счету 08.

После того, как все необходимые затраты, связанные с приобретением объектов основных средств собраны, основные средства принимается в эксплуатацию по сформированной согласно ПБУ 6/01 [9] первоначальной стоимости и учитывается на счете 01, по итогам года ППП «Галактика» формирует итоговую аналитическую ведомость по счету 01.

Принятие объекта к учету оформляется актом приемки-передачи формы ОС-1б.

Для получения полной информационной базы необходимо рассмотреть и проанализировать учет поступления основных средств более подробно согласно разделам:

1) Основные средства, приобретенные за плату.

Данный раздел учета отражает покупку объектов основных средств у поставщиков. Отражение данных операций происходит в строгом соответствии рекомендаций Минфина.

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Согласно статье 257 главы 25 НК РФ [3] фактическими затратами на приобретение основных средств признаются затраты в виде суммы поставщику, доставку, доведение до состояния, пригодного для использования.

Величина первоначальной стоимости основных средств, сформированная в бухгалтерском учете, отличается от величины первоначальной стоимости основных средств, отражаемой в налоговом учете, из-за различных подходов к признанию для целей налогообложения прибыли отдельных видов расходов, связанных с приобретением основных средств за плату.

Например, в отличие от бухгалтерского учета, для целей налогового учета не включаются в первоначальную стоимость основных средств:

проценты по заемным средствам (подлежат включению в состав внереализационных расходов);

платежи за регистрацию прав на недвижимое имущество и землю (подлежат включению в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией);

суммовые разницы;

расходы по командировке, связанной с приобретением нового оборудования (подлежат включению в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией пп.12 п. 1 ст. 264 НК РФ) [3];

расходы на консультационные услуги, связанные с привлечением инвестиций для приобретения основных средств;

затраты на демонтаж выводимого из эксплуатации основного средства, на месте которого будет построено (сооружено) новое (подлежат включению в состав внереализационных расходов на основании пп.8 п. 1 ст.265 НК РФ) [3];

суммы налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с пп.1 п. 1 ст.264 НК РФ [3] (за исключением страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и страховых взносов по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний).

Первичными документами, подтверждающими приобретение основных средств за плату, являются:

акт о приеме-передаче объектов основных средств (см. приложение Е) счет и счет-фактура поставщика на объект основных средств;

счета и счета-фактуры, подтверждающие расходы, связанные с приобретением, доставкой основных средств и приведением их в состояние, пригодное для использования;

платежно-расчетные документы, свидетельствующие об оплате объекта основных средств и всех расходов, связанных с его приобретением, доставкой.

Бухгалтерскими документами по учету движения основных средств служат: инвентарные карточки учета ОС, журналы-ордера, главная книга, бухгалтерский баланс (ф.№ 1), Отчет о прибылях и убытках (ф.№ 2), приложение к балансу (ф.№ 5), справки, расчеты. (Приложения Ж, И, К, Л, Р).

ОАО «ДГК» 08 октября 2011 г. приобрело за плату Газоанализатор ГАММА-100 95%-100Н2 в азоте (договор поставки № 666/8−10 от 14.05.2010 г.) (Приложение Е), предназначенный для измерения концентрации водорода в воздухе у ООО «Сибтеплоэлектрокомплект» за 41 182 руб., НДС 18% - 7 412,76 руб.

Оплата ООО «Сибтеплоэлектрокомплект» по договору на приобретение объекта основного средства:

Дебет 600 010 101 003 Кредит 510 020 001 — 48 594,76 руб.

Отражена стоимость приобретенного объекта основных средств согласно расчетным документам поставщика (без учета НДС):

Дебет 8 005 000 201 010 Кредит 600 010 101 003 — 41 182 руб.

Отражена сумма НДС:

Дебет 190 010 Кредит 600 010 101 003 — 7 412,76 руб.

Объект основных средств принят к учету по первоначальной стоимости (в сумме фактических затрат):

Дебет 10 010 002 004 Кредит 8 005 000 201 010 — 41 182 руб.

Акт приема-передачи основных средств зарегистрирован в журнале регистрации актов, который пронумерован, прошнурован и подписан руководителем и главным бухгалтером.

2) Безвозмездное поступление объектов основных средств.

Основные средства, полученные организацией по договору дарения и в иных случаях безвозмездного поступления, принимаются по рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету, увеличенной на фактические затраты организации, связанные с доставкой объектов и приведением их в состояние, пригодное для использования, и отражаются проводкой: Дебет 80 050 001 004 Кредит 980 020 101 001.

В налоговом учете согласно п. 3 ст. 256 гл. 25 НК РФ [3] начисленная амортизация по основным средствам, поступившим безвозмездно, не принимается в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

3) Основные средства, поступившие в счет вклада в уставный капитал организации.

В соответствии с законодательством РФ учредители организации могут вносить в уставный (складочный) капитал в денежной форме и (или) путем внесения материальных и иных ценностей, в том числе основных средств.

Первичными документами, подтверждающими получение объекта основных средств от учредителей, и служащими основой для его принятия к бухгалтерскому учету, являются:

решение общего собрания учредителей и учредительный договор, в которых указывается денежная оценка объекта основных средств, вносимого учредителями в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации;

документы (счета и счета-фактуры), подтверждающие расходы, связанные с внесением объекта основных средств в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, доставкой и приведением его в состояние, пригодное для использования;

платежно-расчетные документы, свидетельствующие об оплате указанных расходов;

акт о приема-передачи имущества.

Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации.

При поступлении объекта основных средств в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации его стоимость предварительно отражается по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями».

При принятии объекта основных средств к учету сформированная на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» первоначальная стоимость объекта списывается в дебет счета 01 «Основные средства».

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 251 гл. 25 НК РФ [3] стоимость имущества (в том числе основных средств), поступающего от учредителей в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, не признается доходом организации и не подлежит обложению налогом на прибыль и налогом на добавленную стоимость.

В бухгалтерском учете последовательность операций по поступлению объектов основных средств в счет вклада в уставный капитал организации можно отразить следующими проводками:

• 1. Объявлен уставный капитал организации, зафиксированный в учредительных документах — Дебет 750 010 Кредит 800 010.
• 2. Отражена стоимость объекта основных средств, поступившего в счет вклада в уставный капитал (в денежной оценке, согласованной учредителями организации) — Дебет 80 050 001 003 Кредит 750 010.
• 3. Принят к учету поступивший объект основных средств по первоначальной стоимости Дебет1 001 001 Кредит 80 050 001 003.
• 4) Основные средства, изготовленные (сооруженные) за плату.

Капитальные вложения в результате строительства, реконструкции, расширения и технического перевооружения объектов учитываются по дебету счета 800 300 010 «Новое строительство» с кредита различных счетов.

Строительство в ОАО «ДГК» может проводиться подрядным или хозяйственным способами.

При подрядном способе строительство ведет подрядчик, с которым заключается договор. Учет договоров и контроль их исполнения возложен на отдел методологии и коммерческого развития, договорной работы и организации закупок.

Основными документами, подтверждающими получение объекта основных средств от подрядчика являются:

Акт приемки законченного строительством объекта приемочной комиссии — типовая межотраслевая форма № КС-14;

Акт о приемке-передаче объекта основных средств;

Документы, подтверждающие выполнение работ по объекту, а также произведенные затраты;

Документы, подтверждающие получение прав собственности на объект основных средств;

Документы, подтверждающие оплату.

После завершения строительства объекта застройщик определяет инвентарную стоимость каждого вводимого в эксплуатацию объекта основных средств, которая складывается из всех фактически произведенных расходов и включает в себя суммы, уплачиваемые организациями за осуществление работ по договору строительного подряда. После подписания акта ввода в эксплуатацию объект включается в состав основных средств организации по рассчитанной инвентарной стоимости. Исходя из Гражданского кодекса Российской Федерации [2], принятие объектов к бухгалтерскому учету (в частности учет недвижимого имущества) осуществляется после регистрации права собственности.

Когда все затраты на приобретение основного средства собраны, объект необходимо принять к учету. Для этого создается комиссия по приемке и сдаче объектов.

В августе 2010 г. ОАО «ДГК» закончило строительство и приняло к учету объект основных средств — «Котлоагрегат» ТПГЕ-215″, при этом были сделаны следующие проводки:

• 1. Отражены расходы, связанные со строительством объекта Дебет 800 300 010 Кредит 6 000 101 010 — 368 473,16 руб.
• 2. Отражен НДС по порядным работам — Дебет190 010 К-т 6 000 101 010 — 66 325,17 руб.
• 3. Дебет 100 100 010 Кредит 80 030 010 — 368 473,16 руб.
• 4. Внутреннее перемещение между филиалами

Поступление имущества в виде основных средств от исполнительного аппарата, точнее от головной организации, учитывается на счете 79 001 002 «Внутрихозяйственные расчеты стоимость основных средств». Документальное оформление перемещений основных средств между филиалами может происходить только через головное подразделение ОАО «ДГК». Аналитика счета 79 построена так, чтобы по каждому обособленному подразделению можно было получить адекватное представление о структуре его активов.

Особенностью внутрихозяйственных операций является то, что передача имущества не является реализацией, и любые виды перемещения этих активов не изменяют валюту баланса предприятия в целом. Эти требования обеспечены путем соблюдения требования одномоментности отражения операций и у головной организации, и у подразделения.

Для документального подтверждения передачи активов расчеты между филиалом и головной организацией сопровождаются выпиской авизо (извещения), которое составляется в двух экземплярах. К каждому авизо прилагаются копии первичных учетных документов: актов, накладных, счетов-фактур и пр., которые служат основанием для отражения этой хозяйственной операции. Внутреннее перемещение имущества не оформляется актами. Для его отражения разработаны унифицированные формы накладных. Перемещение основного средства из одного структурного подразделения организации в другое оформляется накладной по форме N ОС-2 — Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств (Приложение С).

Накладная выписывается в трех экземплярах работником того структурного подразделения организации, которое передает объект основных средств, и подписывается ответственными лицами подразделений получателя и сдатчика. Первый экземпляр накладной передается в бухгалтерию, второй остается в структурном подразделении, передавшем объект, третий экземпляр передается получателю.

Надлежащим образом оформленная накладная служит основанием для отражения информации о перемещении объекта основных средств в инвентарной карточке (форма N ОС-6), открытой на данный объект основных средств, которая хранится в бухгалтерии организации (Приложения С).

В ноябре 2010 г. ОАО «ДГК» Представительство в г. Хабаровске передало Филиалу «Хабаровская генерация» группу объектов основных средств (Приложение С). Необходимые проводки приведены в таблице 3.

Таблица 3 — Корреспонденция счетов при передаче объекта основных средств от головной организации филиалу.

Выбытие объектов признается в бухгалтерском учете организации на дату единовременного прекращения условий принятия их к бухгалтерскому учету.

Выбытие основных средств имеет место при:

• — списании в случае морального и (или) физического износа;
• — ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях;
• — продаже другому юридическому или физическому лицу;
• — передаче в виде вклада в уставный капитал других организаций;
• — безвозмездной передаче, в том числе дарении;
• — передаче по договору мены.
• 1) Списание в случае морального или физического износа.

Для определения непригодности основных средств, а также для оформления необходимой документации на списание основных средств в ОАО «ДГК» приказом руководителя создана постоянно действующая комиссия. В состав комиссии входят соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер и лица, на которые возложена ответственность за сохранность основных средств.

Первичными документами, подтверждающими списание основных средств, являются акты о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) — форма № ОС-4 (Приложение Т), о списании автотранспортных средств — форма № ОС-4а, о списании групп объектов основных средств — № ОС-4б (Приложение У).

Акт на списание объекта основных средств оформляется комиссией и утверждается руководителем организации.

Как правило, списанию подлежат только полностью непригодные основные средства, которые невозможно восстановить или их восстановление экономически нецелесообразно (неэффективно), а также когда они не могут быть реализованы или переданы другие организациям.

В августе 2011 г. ОАО «ДГК» списало объект основных средств — трактор насос «Камо» (Приложение Т) по причине полного физического эксплуатационного износа, при этом были сделаны следующие проводки:

Списана остаточная стоимость объекта Дебет 910 020 100 Кредит 100 600 020 — 8 087,9 руб.

Списана накопленная амортизация объекта основных средств Дебет 200 100 010 Кредит 100 600 020 — 7 566,1 руб.

Приняты к учету материалы и запасные части, оставшиеся после списания объекта (по рыночной стоимости на дату списания) Дебет 1 000 100 080 Кредит 910 020 100 — 9 392,4 руб.

Определен финансовый результат от списания объекта основного средства Дебет 910 020 100 Кредит 990 020 — 1 304,5 руб.

2) Продажа другому юридическому или физическому лицу.

В процессе хозяйственной деятельности ОАО ДГК может продавать объекты основных средств юридическим и физическим лицам. Первичными документами, подтверждающими продажу основных средств, являются:

• — акт о приеме-передаче объекта основных средств — формы № ОС-1 или ОС-16 (Приложение Ф);
• — договора купли-продажи (Приложение Х);
• — свидетельство о праве собственности и доверенность на объект (Приложение Ц);
• — счет-фактура на преданный объект основных средств;
• — акт приема-передачи имущества;

При продаже организацией объекта основных средств цена продажи определяется по соглашению сторон (продавца и покупателя). Объекты основных средств, как правило, продаются по рыночной цене с учетом их физического состояния.

Доходы и расходы от продажи объекта основных средств подлежат зачислению на счет 91 «Прочие доходы и расходы» в качестве прочих доходов и расходов и отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся.

В ноябре 2010 г. ОАО «ДГК» осуществило продажу объекта основного средства — Автогараж ДЭМ инв. № 1090 в пользу ОАО «Дальэнергомаш» (см. Приложение Ц) при этом в учете были отражены следующие проводки:

Отражена продажная стоимость объекта основных средств (включая НДС) — Дебет 6 200 601 010 Кредит 910 020 100 — 1 433 287 руб.

Отражена сумма НДС от продажной стоимости объекта основных средств — Дебет 910 020 100 Кредит 6 800 104 050 — 218 637 руб.

Списана остаточная стоимость проданного объекта основного средства — Дебет 910 020 100 Кредит 100 600 010 — 1 167 848,22 руб.

Списана сумма амортизации, начисленная по объекту основных средств к моменту продажи — Дебет 200 100 020 Кредит 100 600 010 — 205 085,85 руб.

Определен финансовый результат от продажи объекта основного средстваДебет 910 020 100 Кредит 990 020 — 46 801,78 руб.

3) Безвозмездная передача, в том числе дарение.

Первичными документами, подтверждающими выбытие объектов основных средств при их безвозмездной передаче, являются:

• — акты о приеме-передаче объектов основных средств (формы № ОС-1, № ОС-1а № ОС-1б) с приложением договора дарения и письменного сообщения (авизо) принимающей организации о принятии к бухгалтерскому учету этого объекта;
• — счет-фактура на безвозмездно переданный объект основных средств;
• — документы (счета и счета-фактуры), подтверждающие расходы, связанные с безвозмездной передачей объекта основных средств;
• — платежно-расчетные документы, свидетельствующие об оплате указанных выше расходов.

Безвозмездная передача основных средств другим организациям и физическим лицам признается их реализацией на безвозмездной основе, и поэтому такая передача отражается через счета реализации.

В связи с этим бухгалтерские проводки, отражающие операции по безвозмездной передаче основных средств, практически аналогичны проводкам, отражающим продажу основных средств:

Списана остаточная стоимость безвозмездно переданного объекта основного средства — Дебет 910 020 100 Кредит 100 600 050;

Списана сумма амортизации, начисленная по объекту основных средств к моменту передачи — Дебет 200 100 020 Кредит 100 600 050;

Начислен НДС от рыночной стоимости безвозмездно переданного объекта основного средства — Дебет 910 020 100 Кредит 6 800 104 020;

Определен финансовый результат (убыток) от безвозмездной передачи объекта основных средств — Дебет 990 020 Кредит 910 020 100.