Изучение и оценка системы внутреннего контроля (аудита)

При изучении и оценке системы внутреннего контроля в банках необходимо иметь в виду, что эта система является двухуровневой.

Первый (низший) уровень контроля осуществляется внутри бухгалтерского подразделения силами его аппарата под руководством главного бухгалтера. Цель внутрибанковского контроля — проведение так называемого последующего контроля определенного, достаточно широкого круга операций, выполняемых банками. Порядок осуществления последующего контроля установлен Правилами (часть III, раздел 3).

Второй (высший) уровень контроля осуществляется независимым от бухгалтерского аппарата подразделением — службой внутреннего контроля. Регламент ее функционирования определен Положением ЦБ РФ «Об организации внутреннего контроля в кредитных организациях и банковских группах» от 16 декабря 2003 г. № 242 (с последующими изм.). Одним из специализированных отделов службы внутреннего контроля является отдел внутреннего (внутрибанковского) аудита. В его функции входит осуществление плановых и внеплановых проверок с целью установления законности и целесообразности проведения банковских операций, правильности, полноты, своевременности и достоверности их отражения в бухгалтерском учете и отчетности (бухгалтерской, финансовой, налоговой).

В ходе проведения внешней (независимой) проверки, как было отмечено, должна проводиться оценка системы внутреннего контроля, что установлено соответствующим стандартом. Согласно стандарту система внутреннего контроля проверяемой организации должна включать в себя надлежащую систему бухгалтерского учета, контрольную среду, отдельные средства контроля.

Аудитор обязан принимать во внимание, что система внутреннего контроля может лишь с определенной степенью вероятности подтвердить, что цели, ради которых она была создана, достигнуты.

При оценке эффективности и надежности системы внутреннего контроля в целом, контрольной среды и отдельных средств контроля стандартом предусмотрено использование не менее трех следующих градаций: высокая, средняя и низкая.

Оценка системы внутреннего контроля проверяемой организации должна осуществляться не менее чем в три этапа:

• 1) общее знакомство с системой внутреннего контроля;
• 2) первичная оценка надежности системы внутреннего контроля;
• 3) подтверждение достоверности оценки системы внутреннего контроля.

На первом этапе следует получить общее представление о специфике и масштабах деятельности проверяемой организации и системе ее внутреннего контроля. По итогам этого этапа аудиторская организация должна принять решение о том, может ли она в своей работе полагаться на систему внутреннего контроля или нет. В последнем случае аудиторская организация должна планировать аудит таким образом, чтобы аудиторское мнение не основывалось на доверии к этой системе. В том случае, если по итогам общего знакомства с системой внутреннего контроля аудиторская организация решает полагаться в своей работе на эту систему, ей следует осуществить первичную оценку надежности этой системы.

Процедура первичной оценки надежности системы внутреннего контроля может проводиться по следующим шести направлениям: реальность банковских и хозяйственных операций; полнота; разрешение; точность; классификация; периодизация.

В ходе процедуры первичной оценки надежности системы внутреннего контроля аудитор обязан принимать во внимание следующее:

• а) необходимо проверять на предмет надежности средства контроля бухгалтерского учета и хозяйственную документацию проверяемой организации всего отчетного периода, а не только избранных периодов времени;
• б) следует уделить большее внимание тем периодам, деятельность в которых имела особенности или различия по сравнению с деятельностью, типичной для всего периода в целом;
• в) оценка надежности всей системы внутреннего контроля и (или) отдельных средств контроля как «низкой» не исключает возможности оценки надежности других отдельных средств контроля как «средней» или «высокой» .

В том случае, если по итогам процедуры первичной оценки надежность системы внутреннего контроля оценена как «низкая», это необходимо констатировать и соответствующим образом учесть в дальнейшем планировании аудиторских процедур.

В том случае, если по итогам процедуры первичной оценки надежность системы внутреннего контроля в целом и (или) отдельных средств контроля оценена как «средняя» или «высокая», организация должна планировать аудиторские процедуры исходя из этого предположения, но не доверять этой системе в полной мере.

Аудиторская организация, принявшая по итогам процедуры первичной оценки решение о доверии системе внутреннего контроля, обязана в ходе аудиторской проверки осуществить процедуры подтверждения достоверности этой системы. Для этих целей можно применить методы тестирования средств контроля.