Аудит внутреннего контроля расчетов с работниками по выплате заработной платы и прочим операциям

Этот комплекс расчетов является весьма трудоемким на средних крупных промышленных предприятий, где его целесообразно выделить в отдельный раздел. На небольших предприятиях и фирмах он подлежит проверке в составе расчетных операций.

Прежде всего, целесообразно проверить, как осуществляется на предприятии соблюдение трудового законодательства. В этой связи аудитор должен проверить, как ведется оформление документов при приеме и увольнении, учет рабочего времени сотрудников. Установить какие формы и системы оплаты труда используются в данной организации (повременная, отдельная и др.); имеются ли внутреннее положение об оплате труда работников и коллективный трудовой договор; списочный и среднесписочный состав работников, принятых на работу со дня зачисления (инструкция Госкомстата ССС N 17.100 370 от 17.09.1987 года); кто ведет учет расчетов с персоналом по оплате труда (должность, образование/бухгалтерский стаж, родственные связи); какими нормативными документами пользуется бухгалтер данного участка, кому он подчиняется, кто проверяет качество его работы.

Далее необходимы проверить соответствие задолженности по оплате труда (по счету 70 и 76) в сводных ведомостях, главной книге и бухгалтерской отчетности организации. Здесь можно провести тестирование и еще раз более подробно исследовать состояние внутреннего контроля и системы бухгалтерского учета.

По данным заполнения такого вопросника можно сделать выводы об организации системы внутреннего контроля (низкий уровень, высокий уровень и т. д.) бухгалтерского учета отвечает или не отвечает требованиям оперативности и достоверности. Выводы, сделанные на основании информации, позволяют назначить соответствующие процедуры для сбора государственных документов, обратить внимание на те или иные проверки отдельных расчетов.

Из данного примера тестирования видно, сто внутренний контроль расчетов с персоналом по оплате труда находится на среднем уровнем, а система бухгалтерского учета не совсем отвечает требованиям сопоставимости, достоверности, оперативности и полноты. Но есть уверенность в том, что все расчетные операции реальны, документированы и отражены в учете.

При проверке «необходимо проверить подлинность в связи с отклонениями первичных документов, их соответствие требованиям нормативных документов по начислению и выплате заработной платы, наличие подписей должностных лиц, ответственных за учет выполненных работ, нет ли в документах не оговоренных исправлений и подчисток.

Проверки подвергаются табели учета рабочего времени по месту работы (в отделениях, бригадах, промышленных и вспомогательных производствах и др.); учетные листы целодневных (сменных) и внутрисменных простоев (форма N 64-а); книжка бригадира по учету труда и выполненных работ, наряды на сдельную работу; путевые листы грузового автомобиля (форма N 74); ведомости прочих доплат и удержаний и другие — при различных формах организации труда и его оплаты.

При проверке табелей учета рабочего времени, нарядов и других (бригадных) первичных документов по начислению оплаты труда необходимо обратить внимание на факты начисления заработной платы на вымышленных лиц. Для этого следует исследовать указанные документы и сопоставить фамилии и инициалы работников с данными учета списочного состава.

Необходимо также установить, нет ли повторного начисления сумм по ранее оплаченным первичным документам (табелям, нарядам, накопительным учетным листам и разовым документам). При проверке данного объекта следует обратить особое внимание на расчеты по оплате труда с работниками, которые приняты на работу по договорам подряда, трудовым договорам и др.

Часто такие договоры оформляются задним числом (носят фиктивный характер), и поэтому необходимо установить, за что и за какую работу или объем выполненной работы начислена заработная плата, какими документами подтверждается объем выполненной работы, размеры начисленной оплаты труда. Путем пересчетов и прослеживания определить: нет ли в первичных документах и расчетно-платежных ведомостях (лицевых счетах) арифметических ошибок; начисляется ли заработная плата административно-управленческому персоналу и инженерно-техническим работникам согласно штатному расписанию и контрактам, заключенным с ним; правильность применения тарифных ставок, расценок, разрядов и других параметров при начислении заработной платы; имеются ли факты включения в издержки производства (обращение) расходов по оплате труда работников, занятых в других видах деятельности (обслуживающей и социально-культурной сферах); размер расходов организации по оплате труда, отраженных в составе производственных затрат или издержек обращений и правильность отнесения этих расходов к фонду оплаты труда.

Следует проверить также правильность обобщения и группировки данных по учету труда. Так, суммы начисленной заработной платы, отраженные в первичных документах, в дальнейшем учетном процессе должны быть накоплены и сгруппированы по двум направлениям;

• — во-первых, по каждому работнику хозяйства для расчетов по оплате труда и,
• — во-вторых, по объектам учета затрат для отражения в затратах производства.

Источниками информации для такой проверки, являются: табель учета рабочего времени, наряд на сдельную работу; расчет по заработной плате; журнал учета работ и затрат; журнал учета затрат в ремонтной мастерской.

При проверке необходимо выяснить правильность удержания из заработной платы, прежде всего налога на доходы, алиментов, а также обоснованность расчетов с депозитами. В последнем случае необходимо проверить платежные ведомости, дату возникновения и сумму депонентской задолженности, количество депонентов и сверить суммы по расчетам с депонентами (на счете 76).

Рекомендуется составить реестр всех выданных выплат сторонним работником и проверить, таким образом, наличие для них трудовых соглашений, договоров подряда или других договоров гражданско-правового характера. Следующим этапом проверки, является контроль обоснованности и правильности начисления премий, надбавок, доплат (доплаты от нормальных условий труда, за сверхурочные часы, за простои, за работу в тяжелых и вредных условиях), пособий по временной нетрудоспособности, ежегодных отпусков, вознаграждений по итогам работы за год и т. п.

Здесь следует знать, что:

• — начисление премий должно быть подтверждено приказом руководителя, указано в договоре, контракте или в решении учредителей (собственников, Совета директоров), организации;
• — при невыполнении и несоздании нормальных условий труда работнику необходимо платить за дополнительно затраченное время простоя, не по вине рабочего «(оформление листом простоя) оплачивается не ниже 2/3 тарифной ставки разряда (оклада) работника;
• — полный (неисправимый) и частичный (исправимый) брак в производстве не по вине работника оплачивается в размере, соответственно 2/3 и (в зависимости от процента годности продукции) не менее 2/3 части тарифной ставки повременщика, соответствующего разряда за время, необходимое по норме на эту работу (брак должен быть подтвержден актом);
• — оплата работнику за работу в ночное время производится в повышенном размере, устанавливаемом в коллективном договоре или положении об оплате труда; работа за сверхурочное время оплачивается за первые два часа не менее 1,5-ном, остальное время в двойном размере, но не более 120 часов в год. Работа в праздничные и выходные дни производственным рабочим-сдельщикам;
• — не менее чем по двойным сдельным расценкам, а работникам-повременщикамне менее двойной часовой или дневной ставки сверх оклада;
• — оплата за ежегодный отпуск начисляется из расчета среднего заработка из календарных месяцев, предшествующих месяцу ухода в отпуск или выдача компенсации за неиспользованный отпуск.

Основанием для расчета пособий по временной нетрудоспособности является листок временной нетрудоспособности из медицинского учреждения.

Пособия начисляются, согласно с условиями государственного страхования работникам по временной нетрудоспособности; по беременности и родам; при рождении ребенка; по уходу за ребенком; на погребение, за постановку на учет в медицинском учреждении в ранний срок беременности.

Пособие по временной нетрудоспособности при причинении гражданину увечья или ином повреждении его здоровья возмещается в размере утраченного потерпевшим заработка, который он имел, либо определенно мог иметь, а также дополнительно понесенных расходов, вызванных повреждением здоровья (расходы на лечение, восстановление и протезирование и т. д.), если установлено, что потерпевший нуждается в этих видах помощи и не возможности получить их бесплатно (ст. 1085 Гражданского Кодекса Российской Федерации).

Пособия по временной нетрудоспособности в других случаях, кроме трудового увечья или ином повреждении здоровья работника, выплачиваются:

• — в размере 100% заработка рабочим и служащим, имеющим непрерывный стаж работы свыше 8 лет и имеющим на иждивении трех или более детей в возрасте до 18 лет, инвалидам ВОВ;
• — в размере 80% заработкапри непрерывном стаже работы до 8 лет;
• — в размере 60% заработка — при непрерывном стаже работы до 5 лет.

Пособия по беременности и родам исчисляются из фактического заработка, то есть учитываются все виды оплаты труда. При начислении пособий не учитываются премии, не входящие в фонд оплаты труда или носящие единовременный характер.

Особое внимание требуется при проверке своевременности погашения суммы, ранее выданных работнику авансов и переплат; правильность удержания из заработной платы задолженности по подотчетным суммам и возмещению материального ущерба, а также за товары, купленные в кредит, за полученный заем и т. д.

Следует помнить, что общая сумма всех удержаний из заработной платы работника не превышает 50% месячного заработка.

Необходимо также убедиться в правильности организации и ведения аналитического и синтетического учета, заполнения форм бухгалтерской отчетности по фонду оплаты труда.

При проверке сводных расчетов по оплате труда выполняют проверку данных по счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и корреспондирующих с ним счетов. При журнально-ордерной форме учета обороты по К-ту этого счета проверяют по данным журналов — ордеров N 10 и 10−1, а дебетовые данные по счету 70 (выдача заработной платы, удержания и др. — по данным журнале — ордеров N 1 «Касса», N 2 «Расчетный счет» N 8 — по счетам учета расчетов с бюджетом, депонентами и др.

При использовании автоматизированной формы учета контролю подвергаются записи в ведомости дебетовых и кредитовых оборотов. Кроме того, сводные данные проверяют по главной книге (счета 70 и 69). Сальдо по этим счетам должны быть тождественны показателям баланса формы N 1 по статьям «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» раздела VI пассива, по статье «Расчеты по прочим дебеторам» раздела II актива (в части долгов за работающими и органами страхования).

Для контроля расчетов по оплате труда используются следующие документы: первичные документы; первичные документы по учету выработки и заработной платы; расчетные (расчетно-платежные) ведомости, лицевые счета работающих, платежные ведомости и др.

Прежде всего необходимо проверить соответствие итогов в отдельных ведомостях (цехов, отделов) с общими итогами по предприятию. Далее проверяется правильность производимых операций по отнесению начислений заработной платы на соответствующие счета.

Так, выплаты из фонда оплаты труда, включенные в себестоимость продукции, относятся в Д-т счетов 20,23, 25,26 (производственные затраты), 29 (на расходы непроизводственных производств и хозяйств), 08 (капитального строительства).

Затраты, относящиеся за счет нераспределенной прибыли прошлых лет и отчетного года, на счет 84(соответствующий субъект) .

Целесообразно также провести анализ темпов роста производительности труда и его оплаты с целью выявления экономической обоснованности увеличения средней заработной платы.

При проверке депонированных сумм по заработной плате аудитор проверяет как организован аналитический учет по счету 76 субсчет «Депонированная заработная плата». Он устанавливает, велись ли карточки в разрезе физических лиц, и депонированных сумм, как производилась выдача сумм депонированной заработной платы после окончания срока исходной давности (невостребованная в течении 3 лет, зачисляется как внереализационный доход).

Проверка расчетов с персоналом по прочим операциям в организациях часто возникают расчетные взаимоотношения со своими работниками, называемые расчетами по прочим операциям.

Эти расчетные операции учитываются" на счете 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям». Отдельные виды прочих расчетов учитывают на соответствующих субсчетах:

• 1. «Расчеты за товары, проданные в кредит»
• 2. «Расчеты по предоставленным займам»
• 3. «Расчеты по возмещению материального ущерба»
• 4. «Расчеты по переданным (реализованным) жилым домам»
• 5. «Расчеты за форменную одежду»
• 6. «Расчеты по прочим операциям»

При аудиторской проверке указанных расчетов с персоналом необходимо установить: имеются ли заключенные договоры по отдельным прочим расчетам (по предоставлению займа и др.) с персоналом; достоверность и реальность задолженностей по этим расчетам.

Для этих целей необходимо проверить акты инвентаризации расчетов, расчетно-платежные ведомости и др. Далее установить, были ли действительно товары проданы в кредит, какие товары и в какой торговой организации приобретены, возместил ли проверяемый экономический субъект торговым организациям суммы за товары, проданные в кредит работникам предприятия сразу или по мере удержания из их заработной платы задолженности; нет ли случаев реализации товаров ниже себестоимости или рыночной цены, удерживается ли при этом у работников налог на доходы с суммы на разницу в ценах.

Источниками информации здесь являются расчетно-платежные ведомости, машиннограммы и др.

Проверяя расчетные операции по предоставлению займов, необходимо установить:

• — реальность задолженности по предоставленным займам работникам;
• — имеются ли договоры на выдачу займа (кредита) на индивидуальное жилищное строительство или строительство садовых домиков;
• — за счет каких источников выдавались ссуды, займы работникам. Если ссуды выдавались за счет кредитов банка, то задолженность работников по займам должна соответствовать задолженности ' банку по ссудам на индивидуальные нужды, учтенной на счете 93 «Кредиты банка для работников» ;
• — имеются ли решения акционеров, собственников, учредителей (Совета директоров) о предоставлении займов конкретным работникам физическим лицам;
• — необходимо проверить также реальность и правильность начисления процентов по займам, соответствуют ли они ставкам, предусмотренным договором ;
• — удерживается ли с работника налог, за материальную выгоду (на остаток кредита на конец года), если проценты предоставленным ему займам установлены ниже средней ставки Центрального банка Российской Федерации за кредит.

Необходимо по вышеуказанным расчетам также проверить правильность корреспонденции счетов.

Проверяя строительство индивидуальных жилых домов за счет кредитов банка и собственных средств организации, необходимо установить :

• — на каких условиях по договорам в последующем были переданы эти дома работникам хозяйства;
• — проведена ли передача жилых домов через счет 46 «Реализация продукции (работ, услуг)» ;
• — удержан ли с работника налог на доходы при льготной передаче ему жилого дома (передано безвозмездно полностью, до 50% сметной стоимости или реализовано ниже рыночной стоимости) ,
• — эти данные можно получить, проверяя операции, отраженные на субсчетах 4 и 6 к счету 73;
• — была ли возмещена организации стоимость жилого дома (за минусом суммы износа), переданного ему безвозмездно, если работник выбывает из хозяйства без уважительной причины до истечения установленного срока.

Следует обратить внимание также полноту оприходования и правильность отражения поступивших средств от работников, выбывших досрочно.

Аналогично проверяются (на субсчете 6) расчеты по ссудам молодым семьям, которые выдаются за счет собственных фондов специального назначения.

Проверяя операции по субсчету 5, аудитор должен знать, что здесь учитывают расчеты, возникающие с работниками хозяйства в том случае, если они в установленном порядке получают форменную одежду.

Проверяя расчеты по возмещению материального ущерба, необходимо установить причины возникновения материального ущерба; полностью ли отнесены на виновных лиц суммы по недостачам, растратам и хищениям, соблюдались ли сроки и порядок рассмотрения случаев недостач, хищений, растрат, по другим видам причиненного ущерба.

Аудитор должен помнить, что недостачи и хищения материально-ответственным лицом иногда являются выгодными, когда с данного лица взыскивается только балансовая стоимость недостающих ценностей. Поэтому необходимо проверять, взыскивались ли такие недостачи материальных ценностей с виновных лиц в оценке по рыночным ценам;

зачислена ли разница между взыскиваемой суммой и балансовой стоимостью недостающих ценностей в прибыль организации.

В соответствии с действующим законодательством недостачи материальных ценностей в пределах норм естественной убыли списываются на издержки производства (обращения), а сверх норм естественной убыли, а также потери от порчи ценностей относятся на виновных лиц.

Поэтому необходимо проверить:

• — подтверждаются ли актами инвентаризации и приказами руководителя организации, списанные на издержки производства (обращения) суммы по недостачам материальных ценностей в пределах норм естественной убыли;
• — правильность и обоснованность списания недостач материальных ценностей на убытки организации (согласно Закону «О бухгалтерском учете»), когда виновные лица не установлены или в виновности их отказано судом (это должно быть обосновано в акте инвентаризации; в протоколе инвентаризационной комиссии или должно быть решение суда (необходимо обратить внимание, проводились ли административные расследования по факту недостач, хищений, предъявлялись ли гражданские иски в суд) ;
• — правильность организации и ведения аналитического учета по счету 73;
• — правильность корреспонденции счетов по всем видам прочих расчетов с персоналом;
• — соответствие записей аналитического учета по счету 73 записям оборотной ведомости (главной книге, бухгалтерской отчетности. Из выше изложенного следует, что аудит внутреннего контроля очень сложный и трудоемкий процесс, что проверка производится от первичных документов и далее поэтапно, используя при этом законодательные, нормативные акты, методические рекомендации.