Нормативное регулирование учета основных средств

учет имущество фонд Бухгалтерский учет основных средств на предприятии организуется с учетом требований следующих нормативных документов:

• — Федеральный закон от 21.12.2013 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»;
• — Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая);
• — Приказ Минфина России от 04.12.2012 г. № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций»;
• — Приказ Минфина России от 24.12.2010 г. № 186 н «Учет основных средств» (ПБУ 6/01);
• — Приказ Минфина России от 24.12.2010 г. № 186н «Об утверждении методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств»;
• — Приказ Минфина России от 08.11.2010 г. № 142н «Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств»;
• — Постановление Правительства РФ от 14.08.2010 г. № 595 «О переоценке основных фондов (средств) в Российской Федерации»;
• — Постановление Правительства РФ от 10.12.2010 г. № 1011 «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы»;

Ведение налогового учета регламентируется Налоговым кодексом РФ (НК РФ).

Со вступлением в силу гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ в налоговом законодательстве появилось понятие «амортизируемое имущество». Согласно ст. 256 НК РФ под амортизируемым имуществом понимают отдельные виды имущества, результаты интеллектуальной собственности, которые одновременно отвечают следующим требованиям:

• а) находятся у налогоплательщика на праве собственности;
• б) используются им для извлечения дохода;
• в) срок полезного использования составляет более 12 мес.;
• г) первоначальная стоимость превышает 40 000 руб. [2, с. 37]

Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 стоимость активов, используемых в качестве средства труда при выпуске продукции, оказании услуг или выполнении работ либо для управленческих нужд организации в течение более чем одного операционного цикла, погашается посредством начисления амортизации. Исключение составляют объекты основных средств некоммерческих организаций, а также имущество, потребительские свойства которого с течением времени не изменяются. [4, с. 3].

Из ПБУ 6/01 исключено положение о том, что начисленные проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения, сооружения или изготовления объекта основных средств, увеличивают стоимость основных средств до его принятия к бухгалтерскому учету. В результате устранено существовавшее до сих пор противоречие между нормативными документами по бухгалтерскому учету ПБУ 6/01 и ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию». Согласно ПБУ 15/01 в первоначальную стоимость объектов основных средств нужно включать проценты, начисленные до первого числа месяца, следующего за принятием основного средства к бухгалтерскому учету. [6, с. 4].

При принятии решения о переоценке следует руководствоваться установленным требованием существенности показателей бухгалтерского учета. Если стоимость объектов основных средств, входящих в однородную группу, на начало предыдущего года отличается от текущей (восстановительной) стоимости более чем на 5%, то должно быть принято решение о проведении переоценки. [15, с. 274].

Ранее имущество, отвечающее критериям основного средства, надо было учитывать в составе ОС, если оно стоило более 20 000 руб. (или меньшего лимита, установленного организацией в учетной политике). Теперь же учитывать как МПЗ можно то, что стоит не более 40 000 рублей. Это самое долгожданное нововведение. Ведь с этого года именно такой лимит установлен для признания имущества амортизируемым в налоговом учете. Если же стоимость имущества не превышает 40 000 руб., то ее нужно сразу учесть как материальные расходы. Таким образом, по крайней мере в этой части не нужно будет вести учет временных разниц по правилам ПБУ 18/02. Необходимость в увеличении ценового порога для основных средств назрела уже давно, так как прежний лимит в 20 000 руб. не отвечал рыночным реалиям. Согласно поправкам, внесенным в гл. 25 Налогового кодекса Федеральным законом от 27 июля 2010 г. № 229-ФЗ, в налоговом учете с 2011 г. амортизируемым считается имущество стоимостью дороже 40 000 руб. и сроком полезного использования более 12 месяцев. [2, с. 3].

Новый лимит можно применять только к объектам, введенным в эксплуатацию с 1 января 2011 г. (ст. 256 НК РФ). На объекты стоимостью свыше 20 000 руб. и не дороже 40 000 руб., которые компания ввела в эксплуатацию до 2011 г. и использует в деятельности, поправка не распространяется. Их стоимость надо будет продолжать списывать посредством начисления амортизации.

Правительством РФ 26.08.2013 принято Постановление № 107 «Об утверждении Положения о признании Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности для применения на территории Российской Федерации». Пунктом 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» предусмотрено: если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа исходя из настоящего и иных ПБУ, а также МСФО. [7, с. 5] Согласно п. 22 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» нематериальные активы могут проверяться на обесценение в порядке, определенном МСФО. [8, с. 4] Более того, все последние доступные для ознакомления проекты ПБУ так или иначе основаны на МСФО. Проект стандарта «Учет основных средств» (далее — Проект) — дополнительное тому подтверждение. Кратко рассмотрим ключевые положения, которые предлагается изменить.

В Проекте, наконец, нашел отражение принцип профессионального суждения, на основе которого организация (бухгалтерская служба) с учетом специфики строительной деятельности и критериев существенности, утвержденных учетной политикой, разрабатывает свою классификацию основных средств на основе экономической и функциональной группировок.

В Проекте предложен абсолютно новый подход к формированию первоначальной стоимости ОС.

Во-первых, мы привыкли к тому, что единицей бухгалтерского учета ОС является инвентарный объект. Инвентарным объектом ОС признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенной работы. [4, с. 6]. То есть сейчас в состав ОС может входить предмет — вещь.

В п. 9 Проекта говорится несколько иное: объект ОС, включающий несколько компонентов, отражается в отчетности как единый актив. Компонент может иметь материально-вещественную форму либо представлять собой затраты на проведение ревизий технического состояния и капитальный ремонт.

Далее в Проекте поясняется, что условиями продолжения эксплуатации ОС могут быть проведение регулярных ревизий технического состояния и капитальный ремонт на предмет наличия дефектов вне зависимости от того, производится ли при этом замена элементов объекта. Данные затраты признаются в качестве отдельного компонента ОС только в отношении регулярных существенных затрат, возникающих через определенные интервалы времени.

Во-вторых, п. 14, п. 18 Проекта предписано включать в первоначальную стоимость объекта расчетную оценку затрат на демонтаж и ликвидацию ОС, а также на восстановление окружающей среды на занимаемом им участке. Однако данное требование распространяется только на случаи, когда организация принимает на себя соответствующую обязанность и признает в учете оценочное обязательство.

В-третьих, при приобретении ОС на условиях отсрочки платежа на период, превышающий по деятельности обычные сроки кредитования, цена приобретения по такому договору определяется как сумма, которую организация уплатила бы за аналогичный актив на условиях немедленной оплаты. А разница между договорной суммой и ценой приобретения признается расходами по займу на протяжении всего периода отсрочки платежа в порядке, установленном для таких расходов (п. 17 Проекта).

Расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, к которому они относятся, в составе прочих расходов, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива. В стоимость инвестиционного актива включаются проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива. При этом под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов. При этом субъекты малого предпринимательства, за исключением эмитентов публично размещаемых ценных бумаг, вправе признавать все расходы по займам прочими расходами.

Согласно п. 23 Проекта для оценки ОС организация, как и сейчас, будет вправе выбрать модель учета по исторической (фактической) либо переоцененной стоимости. Выбор метода учета производится по группам однородных объектов. Переоценка ОС может осуществляться одним из двух способов:

• — путем пропорционального пересчета как его полной фактической стоимости, так и накопленной по объекту амортизации (брутто-оценка). Данный способ используется в настоящий момент (п. 15 ПБУ 6/01);
• — методом уменьшения фактической стоимости на сумму накопленной амортизации и последующего пересчета фактической стоимости до текущей рыночной стоимости (нетто-оценка). Указанный способ используется для переоценки нематериальных активов (п. 19 ПБУ 14/2007).

Бухгалтерский учет выбытия объектов основных средств организаций ведется в соответствии с ПБУ 6/01 и методическими указаниями по учету ОС. Стоимость объекта основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета. Списание объекта основных средств с бухгалтерского учета осуществляется при прекращении действия хотя бы одного условия принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве такого объекта. [4, с. 8].

Необходимые изменения внесены в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету Приказом № 186н. В соответствии с указанными изменениями из Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и Методических указаний по учету ОС исключены нормы, устанавливающие зависимость принятия объекта недвижимости на учет от наличия документов, подтверждающих государственную регистрацию права собственности на такой объект (п. п. 41 и 52 соответственно). Приказ № 186н вступает в силу с бухгалтерской отчетности 2011 г.

Подобно организации, принимающей объект к бухгалтерскому учету, организация, передающая объект недвижимости, права собственности на который подлежат государственной регистрации, должна списать его с бухгалтерского учета в момент фактического выбытия независимо от факта государственной регистрации прав собственности. [11, с. 321].

Доходы и расходы от списания с бухгалтерского учета объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списания объектов основных средств с бухгалтерского учета подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве прочих доходов и расходов. [8, с. 147].

Если момент списания с бухгалтерского учета объекта недвижимости, права собственности на который подлежат государственной регистрации, не совпадает с моментом признания доходов и расходов от выбытия объекта основных средств (когда указанные доходы и расходы признаются в момент государственной регистрации перехода права собственности), то для отражения выбывшего объекта основных средств до момента признания доходов и расходов от его выбытия может использоваться счет 45 «Товары отгруженные». Такова новая позиция финансового ведомства.