Учет выявленных инвентаризационных разниц и оформление результатов инвентаризации

Выявленные при инвентаризации расхождения фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета регулируются в соответствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации в следующем порядке:

• -основные средства, материальные ценности, денежные средства и другое имущество, оказавшиеся в излишке, подлежат о приходованию и зачислению соответственно на финансовые результаты у организации или увеличение финансирования (фондов) у бюджетной организации с последующим установлением причин возникновения излишка и виновных лиц;
• -убыль ценностей в пределах норм, утвержденных в установленном законодательством порядке, списывается по распоряжению руководителя организации соответственно на издержки производства и обращения у организации или на уменьшение финансирования (фондов) у бюджетной организации. Нормы убыли могут применяться лишь в случаях выявления фактических недостач;
• -убыль ценностей в пределах установленных норм определяется после зачета недостач ценностей излишками по пересортице. В том случае, если после зачета по пересортице, проведенного в установленном порядке, все же оказалась недостача ценностей, то нормы естественной убыли должны применяться только по тому наименованию ценностей, по которому установлена недостача. При отсутствии норм убыль рассматривается как недостача сверх норм;
• -недостачи материальных ценностей, денежных средств и другого имущества, а также порча сверх норм естественной убыли относятся на виновных лиц. В тех случаях, когда виновники не установлены или во взыскании с виновных лиц отказано судом, убытки от недостач и порчи списываются на издержки производства и обращения у организации или уменьшение финансирования (фондов) у бюджетной организации.

В документах, представляемых для оформления списания недостач ценностей и порчи сверх норм естественной убыли, должны быть решения следственных или судебных органов, подтверждающие отсутствие виновных лиц, либо отказ на взыскание ущерба с виновных лиц, либо заключение о факте порчи ценностей, полученное от отдела технического контроля или соответствующих специализированных организаций (инспекций по качеству и др.). инвентаризация бухгалтерский торговля Взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может быть допущен только в виде исключения за один и тот же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в отношении товарно — материальных ценностей одного и того же наименования и в тождественных количествах.

О допущенной пересортице материально ответственные лица представляют подробные объяснения инвентаризационной комиссии.

В том случае, когда при зачете недостач излишками по пересортице стоимость недостающих ценностей выше стоимости ценностей, оказавшихся в излишке, эта разница в стоимости относится на виновных лиц.

Если конкретные виновники пересортицы не установлены, то суммовые разницы рассматриваются как недостачи сверх норм убыли и списываются в организациях на издержки обращения и производства, а в бюджетных организациях — на уменьшение финансирования (фондов).

На разницу в стоимости от пересортицы в сторону недостачи, образовавшейся не по вине материально ответственных лиц, в протоколах инвентаризационной комиссии должны быть даны исчерпывающие объяснения о причинах, по которым такая разница не отнесена на виновных лиц.

Предложения о регулировании выявленных при инвентаризации расхождений фактического наличия ценностей и данных бухгалтерского учета представляются на рассмотрение руководителю организации. Окончательное решение о зачете принимает руководитель организации.

Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации — в годовом бухгалтерском отчете.

Данные результатов проведенных в отчетном году инвентаризаций обобщаются в ведомости результатов, выявленных инвентаризацией.

Особенности оформления ведомости результатов, выявленных инвентаризацией.

В крупных организациях результаты инвентаризации рассматриваются центральной инвентаризационной комиссией с оформлением протокола ее заседания, в котором излагаются предложения о порядке урегулирования выявленных при инвентаризации расхождений между фактическим наличием оборотных и внеоборотных активов, обязательств и данными бухгалтерского учета. Протокол заседания инвентаризационной комиссии представляется на рассмотрение руководителю организации, который принимает определенное решение. Моментом определения окончательных результатов инвентаризации является дата принятия решения руководителем организации. Результаты инвентаризации отражаются в учете и отчетности того месяца, в котором было принято решение руководителем организации по регулированию инвентаризационных разниц, а по годовой инвентаризации — в годовой бухгалтерской отчетности (п. 77 Инструкции № 180). Данные результатов проведенной в отчетном году инвентаризации обобщаются в ведомости результатов, выявленных инвентаризацией. Вместе с тем нормами Инструкции № 180 не установлено, является ведомость результатов, выявленных инвентаризацией, накопительной за весь отчетный год или она составляется в целом по организации по результатам проведения инвентаризации перед годовой отчетностью. Зачастую организации не составляют эту ведомость. Однако в соответствии с нормами Инструкции № 180 ее следует составлять. По мнению автора, разработчиками Инструкции № 180 допущена неточность в наименовании графы 9 названной ведомости. Ее следовало сформулировать «списано на внереализационные расходы сверх норм естественной убыли», а не «списано на издержки производства и обращения сверх норм естественной убыли».

Рассмотрим порядок оформления ведомости результатов, выявленных инвентаризацией, для следующей условной ситуации.

Ситуация В организации обнаружена недостача основных средств остаточной стоимостью 600 000 руб. (первоначальная стоимость — 2 900 000 руб., сумма накопленной амортизации — 2 300 000 руб.), излишек основных средств стоимостью 1 200 000 руб. Недостача отнесена на материально ответственное лицо. Также обнаружена недостача товарно-материальных ценностей (далее — ТМЦ), учетная стоимость которых составила 3 000 000 руб., в т. ч. по нормам естественной убыли — 1 000 000 руб., сверх норм естественной убыли — 2 000 000 руб., из которых 1 000 000 руб. списывается на счет материально ответственных лиц (с возмещением по стоимости 2 000 000 руб.) и 1 000 000 руб. — за счет организации. По остальным активам и обязательствам расхождений не установлено.

Особенности регулирования данных бухгалтерского и налогового учета при обнаружении излишков и (или) недостач Выявленные при инвентаризации расхождения фактического наличия активов и обязательств с данными бухгалтерского учета регулируются в соответствии с указаниями ст. 12 Закона № 3321-XII. Сумма излишков активов, выявленных при инвентаризации, отражается в бухгалтерском учете по дебету счетов учета этих активов и кредиту счета 92 «Внереализационные доходы и расходы». Сумма недостачи и порчи активов, за исключением денежных средств на счетах в банках и дебиторской задолженности, отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в корреспонденции с кредитом счетов, на которых учитывались недостающие и испорченные активы.

Сумма недостачи, порчи активов в пределах установленных норм естественной убыли списывается по распоряжению руководителя организации в дебет счетов учета затрат на производство (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на реализацию», др.) в корреспонденции с кредитом счета 94. Нормы убыли могут применяться лишь в случаях выявления фактических недостач. При этом убыль активов в пределах установленных норм определяется после зачета недостач излишками по пересортице.

Положительные суммовые разницы после пересортицы относятся на внереализационные доходы.

Если после зачета по пересортице выявлена недостача, нормы естественной убыли следует применять по тому наименованию актива, по которому установлена недостача. Сумма недостачи сверх норм естественной убыли относится за счет виновных лиц.

На разницу в стоимости от пересортицы в сторону недостачи, образовавшуюся не по вине материально ответственных лиц, в протоколах инвентаризационной комиссии указываются причины, по которым такая разница не покрыта за счет виновных лиц. Если лица, виновные в допущении пересортицы, не установлены, то отрицательные суммовые разницы рассматриваются как недостачи сверх норм естественной убыли. При отсутствии норм естественной убыли убыль также рассматривается как недостача сверх установленных норм.

Сумма недостач (включая недостачу денежных средств в кассе), а также порча активов сверх норм естественной убыли отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 94 в корреспонденции с дебетом следующих счетов:

• — 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», если по недостаче или порче установлено виновное лицо;
• — 96 «Резервы предстоящих расходов», если в организации создается соответствующий резерв;
• — 92, если виновное лицо не установлено или судом отказано во взыскании с него, а также в других случаях выявления невозмещаемых недостач.

Результаты инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженностей отражаются в учете путем ее доначисления или уменьшения в соответствии с актами инвентаризации расчетов с поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками, прочими дебиторами и кредиторами (форма 14-инв).

В составе документов, представляемых для оформления списания недостач и порчи сверх норм естественной убыли, должны быть решения следственных или судебных органов, подтверждающие отсутствие виновных лиц, либо отказ во взыскании ущерба с виновных лиц, либо заключение о факте порчи активов, полученное от отдела технического контроля или соответствующих специализированных организаций (инспекций по качеству и др.).

В случае выявления недостачи товаров (относящейся к прочему их выбытию) сверх установленных норм убыли налоговая база определяется исходя из себестоимости или цены приобретения недостающих товаров (п. 4 ст.6 Закона № 1319-XII). В бухгалтерском учете такая разница отражается по дебету счета 73 и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов», а в момент погашения задолженности делаются записи по дебету счета 50 «Касса» или 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» в корреспонденции с кредитом счета 73 и одновременно по дебету счета 98 и кредиту счета 92. Сумма начисленного НДС отражается записью по дебету счета 92 и кредиту счета 68.

Излишки активов, выявленных по результатам инвентаризации, относятся на внереализационные доходы и облагаются налогом на прибыль.

Деятельность организации любой организационно-правовой формы, в том числе приватизированного предприятия, должна быть направлена на получение прибыли за счет эффективного использования активов.

Так, в соответствии с МСФО 16 «Основные средства» устанавливаются два критерия признания объектов основных средств в качестве актива:

• — с большой долей вероятности можно утверждать, что компания получит связанные с активом будущие экономические выгоды;
• -стоимость актива компанией может быть надежно оценена. В соответствии с МСФО 2 «Запасы» признание запасов в качестве активов осуществляется по следующим критериям:
• — если существует вероятность притока экономических выгод в компанию;
• — запасы имеют стоимость или оценку, которая может быть надежно измерена.

В соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств» выделяются четыре условия, выполнение которых позволит принять актив в качестве объекта основных средств, среди которых — способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Следовательно, инвентаризация должна выявлять основные средства и материально-производственные запасы, которые не используются) и не приносят доход. Многие приватизированные предприятия имеют активы, которые не используются вообще или используются не по целевому назначению, так как целевое назначение использования активов возможно только в случае сохранения профиля деятельности предприятия, что в настоящее время законодательно не закреплено. В результате и земли, и производственные площади приватизированных предприятий в основном используются для сдачи их в аренду. Государством должна контролироваться деятельность приватизированных предприятий, так как основная цель приватизации — повышение эффективности использования собственности (хотелось бы добавить — по строго целевому назначению). Вместе с тем в соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49, основными целями инвентаризации являются: выявление фактического наличия имущества; сопоставление фактического количества имущества с данными бухгалтерского учета; проверка полноты отражения в учете обязательств.